Скачать .docx |
Курсовая работа: Податкова система України
Міністерство освіти і науки України
Національний Університет імені Тараса Шевченка
Курсова робота на тему:
«ПРАВОВІ ОСНОВИ ОПОДАТКУВАННЯ В УКРАЇНІ»
Кафедра фінансового права України
Виконав:
Студент 3-го курсу
39 групи Петровський И. К.
Київ 2007 р
Зміст
І. Вступ.
1.загальна характеристика податкової системи;
ІІ. Податок як правова категорія: поняття, ознаки, функції. Класифікація податків і зборів;
ІІІ. Правовий механізм податку та його елементи
І V. Непрямі податки
1. податок на додану вартість;
2. акцизний збір;
V. Прибуткові податки
1. податок на прибуток;
2.податок із доходів фізичних осіб;
VI . Податки на майно
1. податок на землю;
2. податок із власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів;
3. податок на промисел;
VI І. Консолідовані податки
1. єдиний податок;
2. єдиний (фіксований) податок з сільськогосподарських товаровиробників;
VII І . Мито
1. мито;
2. державне мито;
3. збір на розвиток виноградарства, садівництва й хмелярства;
4. збір на обов’язкове державне пенсійне страхування;
5.єдиний збір, що справляють у пунктах пропуску через державний
кордон України;
6. збір за використання радіочастотногоресурсу України;
7. збори до фонду гарантування вкладів фізичних осіб;
8. гастрольні збори;
9. плата за торговий патент;
10. місцеві податки і збори;
XIX. Висновок
Вступ. Податкова система України
Поняття податкової системи не є виключно категорією податкового права. Вона має визначене, комплексне, граничне положення на стику бюджетного й податкового права. З одного боку, податкове право регулює відносини щодо надходження коштів до дохідної частини бюджетів, але з іншого боку, це фактично і є відносини формування дохідної частини бюджетів, які регулює бюджетне право. Зазвичай, у більшості випадків використовують бланкетні норми, й бюджетними правовідносинами не деталізовано особливості надходження до бюджетів доходів у вигляді податків і зборів. Але використання податків і зборів передбачає закріплення їх за певними видами бюджетів, розподіл коштів між відповідними бюджетами, що вже виступає через об'єднання бюджетних і податкових норм. Відповідно до цього потрібно розмежувати зовнішню й внутрішню форми існування податкової системи. Зовнішня форма включає особливості розподілу податків за відповідними бюджетами й надходження їх до централізованих державних фондів. Внутрішня форма податкової системи буде охоплювати відносини зі справляння податків і зборів і фактично включати видовий перелік обов'язкових платежів податкового характеру.
Під час визначення податкової системи важливо розмежувати два підходи до ЇЇ розуміння. З одного боку, податкова система становить сукупність податків, зборів, платежів і виступає як механізм визначених, законодавчо закріплених важелів з акумуляції доходів держави. В цьому випадку вона може збігатися із системою податків, зборів, платежів. У такому разі наголошують на матеріальному боці податкової системи, що забезпечує механізм дії податків. З іншого боку, податкова система містить у собі й досить широкий спектр процесуальних відносин щодо встановлення, зміни, відміни податків, зборів, обов'язкових платежів, забезпечення Їх сплати, організації контролю та відповідальності за порушення податкового законодавства. Це ніби тіньова, але не менш важлива частина податкової системи.
Таким чином, у широкому розумінні податкова система являє собою сукупність податків, зборів і платежів, законодавчо закріплених у державі; принципів, форм і методів їхнього встановлення чи зміни, скасування; дій, що забезпечують їхню сплату, контроль і відповідальність за порушення податкового законодавства.
Складно уявити собі систему бюджетних доходів без податкових надходжень. Це та сфера регулювання, де бюджетні й податкові норми мають застосовувати з неодмінною кореспонденцією один одному, чітким, нерозривним взаємозв'язком. У цій ситуації і потрібна, на наш погляд, визначеність у співвідношенні понять «податки», «доходи бюджетів» тощо. Хотілося 6 пояснити це на схемі.
Узагальненим показником є податковий тиск (тягар, прес), який визначають співвідношенням загальної суми податкових платежів і сукупного національного продукту. В розвинутих країнах цей показник коливається від 52% — у Швеції до 30% — у США й Туреччині[1] .
Потрібно звернути увагу на одну особливість категорії «податковий тиск». Здебільшого під податковим тиском (тягарем,пресом) розуміють вплив податкових важелів, що складають тільки частину цього тягаря. Мабуть, податковий тиск здійснюють на чотирьох рівнях:
1-й — тиск безпосередньо податкових важелів;
2-й — тиск усієї сукупності податків, зборів і платежів;
3-й — використання механізму пільг платниками, надання пільгових кредитів, дотацій. Разом з тим податковий прес перерозподіляє тиск із одних платників на інших;
4-й — використання податкової техніки, за якої підсилюють тиск на платника. Наприклад, авансові платежі, що передбачають сплату податку платником до отримання результатів, за якими його мають сплачувати. В цій ситуації необхідно, очевидно, виходити з визначеного посилання — податок має бути частиною вже(виділення наше. — М. К.) заробленого чи отриманого платником. У іншому випадку держава, як це не парадоксально, ризикує отримати менше. Наприклад, сплата податку з фактом відвантаження чи передачі товару може зумовити таке. По-перше, товар може й не бути реалізовано, а затримка коштів під час повернення платежів до бюджету здатна привести до банкрутства, якщо йдеться про значні обороти. По-друге, кошти, вилучені з обороту до одержання результатів діяльності, зменшують цей оборот і, фактично, зумовлюють зменшення об'єкта оподаткування на наступних етапах оподаткування, скорочують надходження до бюджету.
Податок як правова категорія: поняття, ознаки, функції.
Класифікація податків і зборів
Основою для позбавлення права власності є конституційний, публічно-правовий обов'язок платника податків платити законно встановлені податки. Платник податків не має права розпоряджатися на свій розсуд тією частиною свого майна, яка у вигляді визначеної грошової суми підлягає внесенню до бюджету, і зобов'язаний регулярно перераховувати цю суму на користь держави. В цьому обов'язку платника податків втілено публічний інтерес усіх членів суспільства. З публічним характером податку й фіскальним суверенітетом держави пов'язано законодавчу форму встановлення податку, обов'язок і примусовість його вилучення, однобічний характер податкових обов'язків.
Чинне право приватної власності охороняє закон. Однак, абсолютно очевидно, що воно не належить до прав, які не підлягають обмеженню ні за яких умов. Приватну власність може бути обмежено законом, але тільки тою мірою, в якій це потрібно з метою захисту основ конституційного ладу, гарантії прав і свобод громадян, забезпечення безпеки держави. Власника може бути позбавлено власності тільки у випадках, передбачених законом. Але саме подібний випадок і закріплено Конституцією України (ст. 67), як необхідну умову існування держави, безумовну її вимогу.
Таким чином, основою для позбавлення власності платника є його імперативний, безумовний, конституційний публічно-правовий обов'язок платити законно встановлені податки. Платник податків не має права на свій розсуд розпоряджатися частиною майна, що у вигляді визначеної грошової суми підлягає внесенню до бюджету, позабюджетного цільового фонду. В цьому обов'язку втілено публічний інтерес усіх членів суспільства, що визначає й законодавчу форму закріплення податку, обов'язок його сплати, примусу при забезпеченні цього обов'язку, однобічний характер податкових обов'язків.
На наш погляд, податок — це форма примусового відчуження результатів діяльності суб'єктів, які реалізують свій податковий обов'язок, у державну чи комунальну власність, який вноситься до бюджету відповідного рівня (або цільовий фонд) на підставі закону (чи акта органа місцевого самоврядування) й виступає як обов'язковий, нецільовий, безумовний, безвідплатний і безповоротний платіж.
Хотілося б звернути увагу на низку ознак, які притаманні змісту податку:
1. Це вид платежу, закріплений актом органу державної влади. С. Г. Пепеляєв відзначає, що право парламенту затверджувати податок є вираженням права народу погоджуватися на сплату податку[2] . Однак, це не означає згоди кожного конкретного члена суспільства чи навіть певних груп. Наприклад, у багатьох країнах існують конституційні заборони на розв'язання питань про оподаткування шляхом референдуму. Питання про податки й бюджет виключено із законів, що регулюють механізм референдуму (Конституція Італійської Республіки, ч. 2. ст. 75)1 .
2. Впритул до цієї ознаки прилягає ознака індивідуальної безвідплатності чи однобічного характеру його встановлення. В її основу закладено однобічний рух коштів від платника до держави. Разом з тим платник не отримує (на перший погляд) нічого натомість, що означає відсутність зустрічних обов'язків держави. Кошти платника йдуть на задоволення суспільних потреб. Однак необхідно враховувати, що безвідплатність має умовний характер, у зв'язку з однобічним обов'язком платника. В загальному ж плані безвідплатність означає, що кошти, які виплачують як податок, переходять до бюджету без одержання зустрічного відшкодування чи задоволення для платника.
3.Нецільовий характер податкового платежу означає надходження його в фонди, які акумулює держава та які використовують для задоволення державних потреб. Разом з тим невідомо, на задоволення яких саме цілей ідуть надходження від конкретного податку, тобто формується ніби розмитий грошовий фонд держави. Звичайно, вимагає окремого розгляду проблема деяких видів податків, що за своїм характером дуже схожі на збори (податок із власників транспортних засобів тощо).
4. Безумовний характер податку є продовженням попередньої ознаки й означає сплату податку, яку не пов'язано ні з якими зустрічними діями, привілеями з боку держави. Останні дві ознаки, мабуть, найчіткіше характеризують сутність податку й виділяють його із системи інших платежів.
5. Платіж надходить до бюджетів відповідного рівня чи цільових фондів. Розподіл податків за бюджетами, фондами здійснюють відповідно до бюджетної класифікації. Його можуть проводити двома основними шляхами: закріплення податку за певним бюджетом або розподілом його між бюджетами.
6. Обов'язковий характер податкового вилучення забезпечує нагромадження коштів у дохідній частині бюджету. Це лежить в основі закріплення на конституційному рівні сплати податків як першочергового обов'язку громадян.
7. Безповоротний характер податку, ймовірно, не вимагає особливих коментарів, хоча слід звернути увагу на один аспект. Насамкінець платник одержує віддачу від внесених ним податків, коли держава задовольняє суспільні потреби, в яких зацікавлено суспільство та кожний його індивід (охорона суспільного порядку, охорона здоров'я, освіта), і з цього погляду податки ніби повертаються до платника.
8. Платіж у грошовій формі. Внесення податку до бюджету відбувається в грошовій формі. Сплату податку майном чинним законодавством за загальним правилом не передбачено. Грошову форму сплати податку визначає сама сутність податку, що є, як уже було сказано, внеском. У зв'язку з цим, обов'язок платника податків зі сплати податку є однооб'єктним, оскільки тільки сплату податку в грошовій формі, за загальним правилом, розглядають (за дотримання інших умов — про терміни, бюджети тощо) як належне виконання обов'язку. Звертання стягнення на майно платника податків у випадку недоплати за податками також не є винятком, оскільки в результаті (після реалізації майна) внесення податку до бюджету відбувається в грошовій формі. Однак, у деяких випадках сплату податків допускають і в не грошовій формі, але всі не грошові засоби сплати податків є нетиповими й викликані кризою платежів.
Функції податків, що відбивають їхню сутність, є похідними від функцій фінансів і реалізують ті ж завдання, але порівняно в більш вузьких межах. Таким чином, функції податків можна згрупувати в два блоки: основні й додаткові. Група основних функцій включає сутнісну функцію податку (фіскальну) й дві загальнофінансових (регулюючу й контрольну). Саме на підґрунті цих функцій будують податковий механізм, і, діючи спільно, вони складають цільний комплекс. Додаткові функції деталізують головні цілі, реалізовані через підсистему основних функцій. Крім того, якщо основні функції обов'язкові для всіх видів податків, то додаткові мають відтінок факультативності й не обов'язково представлені за всіма податками.
Основні функції податку:
1. Найважливішою функцією податків є фіскальна (лат. ґізсиз — державна казна). Відповідно до цієї функції податки виконують своє основне призначення — насичення дохідної частини бюджету, доходів держави для задоволення потреб суспільства. В період становлення буржуазної держави цю спрямованість податків вважали єдиною. Однак, на кінець XIX століття нова концепція податків розглядає їх як соціальний регулятор, знаряддя реформ, а на кінець 30-х років XX століття податки розглядають вже і як засіб регулювання економіки, забезпечення стабільного економічного зростання[3] .
Дуже важливо відзначити стабільність фіскальної функції податків. Остання означає не просте формування переліку надходжень до бюджету, а механізм цих надходжень, який діє на постійній, стабільній основі, що забезпечує централізоване справляння податків, співвідношення з витратами бюджетів.
2. Регулююча функція служить своєрідним доповненням попередньої і торкається як регулювання виробництва, так і регулювання споживання (наприклад, непрямі податки). Разом з тим регулюючий механізм існує об'єктивно, і вплив на платників здійснюється незалежно від волі держави. Дуже часто під регулюючою функцією розуміють лише надання пільг окремим галузям чи виробникам. Однак податкове регулювання — більш складний механізм, що враховує не тільки податковий тиск, а й перспективи того чи іншого виду діяльності, рівні прибутковості тощо.
3. Контрольну функцію реалізують у ході оподаткування під час регламентації державою фінансово-господарської діяльності підприємств і організацій, отримання доходів громадянами, використання ними майна. За допомогою цієї функції оцінюють раціональність, збалансованість податкової системи, кожного податку окремо, перевіряють, наскільки податки відповідають реалізації мети в сформованих умовах.
Додаткові функції податку утворюють підсистему, що охоплює такі види функцій:
1. Розподільна функція становить своєрідне відображення фіскальної: наповнити скарбницю, щоб потім розподілити отримані кошти. Але на стадії розподілу ця функція дуже тісно переплітається з регулюючою, і в одній дії можуть виявлятисяобидві функції. Наприклад, непрямі податки, регулюючи споживання, створюють основи для перерозподілу коштів одних платників на користь інших (акцизи на делікатесні види продуктів тощо). Це дозволяє говорити про наявність первинного й вторинного розподілу (перерозподілу) за допомогою податків.
2. Стимулююча (дестимулююча) функція створює орієнтири для розвитку чи згортання виробництва, діяльності. Як і регулюючу, її може бути пов'язано із застосуванням механізму пільг, зміною об'єкта оподаткування, зменшенням оподатковуваної бази. Іноді цю функцію розглядають як підвид регулюючої.
3. Накопичувальна функція являє собою своєрідне узагальнення всіх попередніх функцій і основну — з погляду реалізації цілей держави в податковій системі. Найбільш узагальнюючою функцією податків, з якою пов'язано їхнє виникнення й розвиток, є фіскальна. Але це тільки на перший погляд. Вона має тимчасовий характер, виступає етапною, реалізуючою насичення бюджету на певний період. Остаточна мета податків — не тільки сформувати бюджет, але й сформувати мету, інтереси в розподілі цих коштів і інших коштів платників, тобто створити умови для нагромадження як юридичними, так і фізичними особами. В цьому випадку йдеться про активне нагромадження, що виразилося б у збільшенні потужностей, розвитку виробництва тощо. Здійснити це можна шляхом диференціації чи зниження майнових податків, надання пільг при цільовому використанні коштів. Цю функцію дуже тісно пов'язано зі стимулюючою, але вона глобальніша й узагальнююча. Крім того, якщо стимулюючу функцію пов'язано з процесом, діяльністю платників, то накопичувальну орієнтовано на остаточний результат. Вона визначає мету діяльності й має більш статичний характер.
Законодавства багатьох держав не розмежовують податки, збори, мито, а податкову систему визначають як сукупність податків і зборів.
Природно, в податку, мита, збору наявна низка загальних рис[4] . До них належать:
1) обов'язковість сплати податків і зборів у відповідні бюджети й фонди;
2) чітке надходження в бюджети та фонди, за якими їх закріплено;
3) вилучення їх на основі законодавчо закріпленої форми й порядку надходження;
4) примусовий характер вилучення;
5) здійснення контролю єдиними податковими органами;
6) без еквівалентний характер платежів.
Однак, незважаючи на схожість цих механізмів, вони мають чіткі розбіжності.
Мито і збір відрізняються від податків:
а) за значенням. Податкові платежі забезпечують до 80% надходжень у дохідну частину бюджету; інші види відрахувань, відповідно, менше;
б) за метою. Мета податків — задоволення потреб держави; мета мита, зборів — задоволення певних потреб чи витрат установ;
в) за обставинами. Податки становлять безумовні платежі; мито, збір виплачують у зв'язку з послугою, яку надано платникові державною установою, що реалізує державно-владні повноваження;
г) за характером обов'язку. Сплату податку пов'язано з чітко вираженим обов'язком платника; миту, збору притаманна певна добровільність його дій, і їх не регулюють іноді відносинами імперативного характеру;
д) за періодичністю. Збори, платежі, мито часто мають разовий характер і їхню сплату здійснюють без визначеної системи; податки характеризуються певною періодичністю;
Відмінності за періодичністю включають два підходи:
— періодичність сплати (збори, мито — одноразова сплата, податки — певна періодична сплата);
— періодичність дій (збори, мито безпосередньо залежать від кількості дій, що породжують зобов'язання зі сплати, податки — чітко не пов'язано з періодичністю дій, наприклад, періодичність сплати податку з власників транспортних засобів не пов'язано з характером використання транспортного засобу);
є) відносини відплатності притаманні миту, зборам (на відміну від податків).
Таким чином, на відміну від загальних податкових платежів, збори й мито мають індивідуальний характер і їм завжди властива спеціальна мета й спеціальні інтереси[5] .
Раніше основним критерієм розмежування мита й збору було надходження коштів: якщо до бюджету — мито, якщо на користь організації — збір. У сучасних умовах акценти трохи змістилися:
— збір — платіж за володіння особливим правом;
— мито — плата за здійснення на користь платників юридично значущих дій.
Усю сукупність обов'язкових платежів податкового характеру може бути класифіковано за декількома підставами. Виділимо найважливіші:
1. Залежно від компетенції органу, що вводить дію податкового платежу на відповідній території:
а) загальнодержавні — податки й збори, які встановлює Верховна Рада України, вводять у дію виключно закони, діють на всій території держави;
б) місцеві — податки й збори, перелік яких установлює Верховна Рада України, вводять у дію нормативні правові акти представницьких органів місцевого самоврядування, діють на території відповідних територіальних утворень.
Принцип компетенції органу, що встановлює податок, лежить в основі класифікації податків і зборів. Статті 13 — 14 Закону України «Про систему оподаткування» закріплюють загальнодержавні й місцеві їхні різновиди. Потрібно враховувати, що кожну з цих статей конкретизовано в декількох законах і підзаконних актах, які стосуються окремих податкових відрахувань (детальніше на їхній характеристиці зупинимося у відповідних розділах). Щодо зазначених статей є слушним одне зауваження. Вони включають закритий перелік податків і зборів. Мабуть, доцільно виділити в цьому переліку кілька підпунктів, розбивши його на дві частини. Перша повинна охоплювати тільки податки, в другу увійдуть різновиди зборів. Іншими словами, така класифікація дозволить розділити різні за характером, методами обчислення й способами сплати платежі до бюджету івідрахування, що мають порівняно недавню історію, цільовий характер, принципово відмінний від нецільових, традиційних, що мають багатовікову практику податків.
2. Залежно від каналу надходження.Відповідно до бюджетної системи України податкові платежі надходять у бюджети різних рівнів, на основі чого можна розділити їх на закріплені й регулюючі.
Специфіку розподілу податків на закріплені й регулюючі визначено змістом бюджетної системи України. Відповідно до ст. 2 Бюджетного кодексу України вона становить сукупність Державного бюджету України та місцевих бюджетів.
Закріплені податки безпосередньо й цілком надходять у конкретний бюджет чи позабюджетний фонд. Серед закріплених податків виділяють податки, що надходять у Державний бюджет, у місцевий бюджет. Регулюючі (різнорівневі) податки надходять одночасно до бюджетів різних рівнів у пропорціях, що відповідають бюджетному законодавству. Суми відрахувань за такими податками зараховують безпосередньо в Державний бюджет і бюджети інших рівнів, визначають під час затвердження кожного бюджету.
Можна дещо деталізувати цю групу податків, диференціювавши їх на групи:
а) державні — податки, що цілком надходять до Державного бюджету;
б) місцеві — податки, що цілком надходять до місцевого бюджету;
в) пропорційні — податки, які розподіляють між бюджетами в певній пропорції.
3. Залежно від платника:
А. Податки з юридичних осіб (податок на прибуток і т.д.).
Б. Податки з фізичних осіб (податок на доходи фізичних осіб тощо).
В. Змішані — податки, що допускають як платника і юридичних, і фізичних осіб (податок з власників транспортних засобів, земельні податки і т.д.). До того ж змішані податки можна розділити на:
а) податки, які визначають наявністю певних матеріальних благ (транспортні засоби, ділянка землі);
б) податки, які визначають діяльністю платників (податок на додану вартість, акцизний збір).
4. Залежно від форми оподаткування:
А. Прямі (прибутково-майнові) — податки, які справляють у процесі придбання й акумуляції матеріальних благ, визначають за розміром об'єкта оподаткування, включають у ціну товару й сплачують виробник або власник. Прямі податки, відповідно, підрозділяють на:
а) особисті — податки, які сплачує платник податків за рахунок і залежно від отриманого ним доходу (прибутку), враховують платоспроможність платника;
б) реальні (англ. геаі — майно) — податки, які сплачують із майна, в основі яких лежить не реальний, а передбачуваний середній дохід[6] .
Б. Непрямі (на споживання) — податки, які справляють у процесі витрати матеріальних благ, визначають за розміром споживання, включають у вигляді надбавки до ціни реалізації товару й сплачує споживач. При непрямому оподаткуванні формальним платником є продавець товару (робіт, послуг), який виступає посередником між державою та споживачем товару (робіт, послуг). Останній же являє собою платника реального. Саме критерії! збігу юридичного й фактичного платника є одним із основних під час розмежування податків на прямі та непрямі. При прямому оподаткуванні — юридичний і фактичний платники збігаються, при непрямому — ні.
Ще одну важливу обставину слід враховувати під час розмежування прямих і непрямих податків — їхню участь в утворенні ціни. Якщо прямі податки закладають у ціну на стадії виробництва (у виробника), то непрямі — тільки на стадії реалізації і як надбавку до ціни виробництва товару[7] . 5. Залежно від способу справляння:
А. Часткові (кількісні) — встановлюють розмір податку для кожного платника окремо, враховують майновий стан платниката його можливості сплати. Загальну величину податку формують як суму платежів окремих платників.
Б. Розкладкові (репатріаційні) — податки, що нараховують на цілу корпорацію платників, які самостійно здійснюють між собою остаточний розподіл податкового тягаря. Історично, це перша форма справляння податків, що пройшла кілька етапів: перший — встановлення загальної суми потреби держави в доходах; другий — розподіл цієї суми між територіальними одиницями; третій — розподіл її між платниками. В Росії у 1885 році було встановлено додатковий розкладковий збір, який справляли з промислових і торгових підприємств. Загальну його суму законодавчо визначали за губерніями, в губерніях — за повітами, де вже згідно з прибутковістю розподіляли між торговими й промисловими підприємствами.
6. Залежно від характеру використання:
А. Загального призначення — податки, які використовують на загальні цілі, без конкретизації заходів чи витрат, на які їх витрачають (фактично це й є дійсно податки).
Б. Цільові податки — податки, які зараховують у позабюджетні цільові фонди та які призначено для цільового використання. Фактично, однією з основних ознак податків є нецільовий характер, однак, подібні платежі мають низку позитивних моментів: психологічний; ув'язування витрат і доходів від визначених видів діяльності; певної незалежності конкретного державного органу[8] .
7. Залежно від періодичності справляння:
А. Разові — податки, які справляють один раз протягом визначеного часу (найчастіше — податкового періоду) при здійсненні певних дій (податок із власників транспортних засобів; податок із майна, що переходить у порядку спадкування чи дарування). Переважно цей різновид податків має характер зборів.
Б. Систематичні (регулярні) — податки, які справляють регулярно, через певні проміжки часу й протягом усього періоду володіння чи діяльності платника (щомісячно, поквартально) .
Правовий механізм податку та його елементи
Правове регулювання обов'язкових податкових платежів визначають як особливостями компетенції органів державної влади й управління щодо їхнього встановлення, зміни й скасування, так і чітким закріпленням усіх елементів, що притаманні податку як цільному механізму. Законодавчі акти щодо окремих податків і зборів різняться відносно стабільною, традиційною структурою. її складовими частинами виступають елементи правового механізму податку чи збору.
Система елементів правового механізму податкускладається з обов'язкових і факультативних елементів. Обов'язкові елементи включають дві групи:
1. Основні елементивизначають фундаментальні, сутнісні характеристики податку, що формують основне уявлення про зміст податкового механізму. Відсутність будь-якого з основних елементів правового механізму податку не дозволяє однозначно визначити тип цього платежу й робить податковий механізм невизначеним.
До основних елементів правового механізму податку й збору належать:
а) платник податку чи збору;
б) об'єкт оподаткування;
в) ставка податку чи збору.
2. Додаткові елементиправового механізму податку деталізують специфіку конкретного платежу, створюють завершену й повну систему податкового механізму. Слід враховувати, що додаткові елементи так само обов'язкові, як і основні, й не мають факультативного характеру. Цільний правовий механізм податку можливий тільки як сукупність основних і додаткових елементів, і відсутність хоча б одного з додаткових елементів не дозволить законодавчо закріпити окремий податок чи збір (наприклад, неможливо уявити податок, що незрозуміло куди надходить: у який вид бюджету, в бюджет чи цільовий фонд?). Сукупність додаткових елементів правового механізму податку досить різноманітна (залежно від ступеня деталізації податкового механізму). Однак ця сукупність складається з двох підгруп:
— додаткові елементи правового механізму податку, що деталізують основні чи пов'язані з ними (предмет, база, одиниця оподаткування — категорії, що безпосередньо залежать від об'єкта оподаткування);
— додаткові елементи правового механізму податку, що мають самостійне значення (податкові пільги, методи, терміни й способи сплати податку; бюджет чи фонд, куди надходять податкові платежі).
Таким чином, до додаткових елементів правового механізму податку належать:
1) податкові пільги;
2) предмет, база, одиниця оподаткування;
3) джерело сплати податку;
4) методи, терміни й способи сплати податку;
5) особливості податкового режиму;
6) бюджет чи фонд надходження податку (збору);
7) особливості податкової звітності.
Хотілося б зазначити, що й основні, й додаткові елементи мають обов'язковий характер, без якого неможливе закріплення відповідного податкового механізму. Додатковість елемента відзначає не його необов'язковість, а особливості регулювання (можливість делегування компетенції тощо). Хіба можна собі уявити податок, що нікуди не надходить, — навряд чи. Тому ще раз хотілося б наголосити на обов'язковості додаткових елементів правового механізму податку.
Інакше обстоїть справа з факультативними елементами. В окремих випадках специфіка податку вимагає виділення в його механізмі особливих елементів, притаманних виключно цьому податку. Наприклад, ведення спеціальних кадастрів за майновими податками; специфічних реєстрів; бандерольний спосіб сплати тощо. Подібні елементи й складають групу факультативних, що можуть бути наявні в податковому механізмі, а можуть і не використовуватися.
Непрямі податки
ПОДАТОК НА ДОДАНУ ВАРТІСТЬ
Податком на додану вартість (далі — ПДВ) є непрямий податок, який включають у ціну товару й становить частину приросту вартості, створюваної на всіх стадіях виробництва,надання послуг або після митного оформлення, й внесений до Державного бюджету. Механізм податку на додану вартість закріплено Законом України «Про податок на додану вартість» в редакції від 3 квітня 1997 року[9] .
Платник податку — особа, зобов'язана здійснювати утримання й внесення в бюджет податку, який сплачує покупець чи особа, що ввозить (пересилає) товари на митну територію України.
Платника ПДВ можна визначити як певну систему суб'єктів, а саме:
1) особа, обсяг оподатковуваних податком операцій із продажу товарів (робіт, послуг) якої протягом будь-якого періоду за останні дванадцять календарних місяців перевищував 3600 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян;
2) особа, що ввозить (пересилає) товари на митну територію України чи отримує від нерезидента роботи (послуги) для їхнього використання або споживання на митній території України;
3) особа, яка здійснює на митній території України підприємницьку діяльність із торгівлі за готівкові кошти, незалежно від обсягів продажу, за винятком фізичних осіб, які здійснюють торгівлю на умовах сплати ринкового збору;
4) особа, яка на митній території України надає послуги, пов'язані з транзитом пасажирів або вантажів через митну територію України;
5) особа, відповідальна за внесення податку до бюджету за об'єктами оподаткування на залізничному транспорті;
6) особа, яка надає послуги зв'язку й здійснює консолідований облік доходів і витрат, пов'язаних із наданням таких послуг і отриманих (понесених) іншими особами, що перебувають у підпорядкуванні цієї особи.
Об'єктом оподаткування є операції платників податків з продажу товарів (робіт, послуг) на митній території України; ввезення (пересилання) товарів на митну територію України й отримання робіт (послуг), наданих нерезидентами для їхнього використання чи споживання на митній території України; вивезення (пересилання) товарів за межі митної території України та надання послуг (виконання робіт) для їхнього споживання за межами митної території України.
Базу оподаткування операцій з продажу товарів (робіт, послуг) визначають за їхньою договірною (контрактною) вартістю, визначеною за вільними або регульованими цінами (тарифами) з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших податків і зборів (обов'язкових платежів), за винятком ПДВ, який включають у ціну товарів (робіт, послуг) відповідно до законів України з питань оподаткування. До складу договірної (контрактної) вартості включають будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, переданих платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу, в зв'язку з компенсацією вартості товарів (робіт, послуг), проданих (виконаних, наданих) таким платником податку.
Закріплення в нормативному акті ставки 20% припускає й ставку 16,67%. Однак йдеться про одну ставку, яку використовують на різних стадіях нарахування податку. Перша з них є основною й поширюється на обороти, обчислені за цінами, які не містять ПДВ. Якщо ж використовують ціни й тарифи, що містять ПДВ, то застосовують іншу ставку — 16,67%, що є похідною від ставки 20%.
Об'єкти оподаткування, за винятком операцій, звільнених від оподаткування, і операцій, до яких застосовують нульову ставку, обкладають податком за ставкою 20%. Податок складає 20% бази оподаткування, його додають до ціни товарів (робіт, послуг).
Нульову ставку застосовують до експортованих товарів (робіт, послуг); до товарів і послуг, передбачених для офіційного використання іноземними дипломатичними й прирівняними до них представництвами тощо; до робіт, пов'язаних із ліквідацією Чорнобильської катастрофи.
Механізм звільнення від ПДВ передбачає:
А. Звільнення товарів (робіт, послуг) із правом відрахування сум податку, які сплачено постачальником. У цьому випадку весь податок із використаних на виготовлення сировини, матеріалів, комплектуючих, паливо тощо приймають або в зменшення сум податку, які обчислено щодо власної реалізації, або відшкодовують податкові інспекції на основі представлених розрахунків. Раніше внесені суми податку, включені до цінитовару, який поставляють, зараховують на сплату майбутніх платежів чи відшкодовують із бюджету за рахунок загальних надходжень податкові інспекції при наданні підприємствами відповідних підтверджень.
Б. Звільнення від податку без надання права відрахування сплаченого постачальниками податку. Разом з тим суми податку стають фактором витрат виробництва (робіт, послуг). При такому способі від податку звільняють усі товари (роботи, послуги) за визначеним переліком. Усі перераховані в ньому товари і т. п. звільняють без права відрахування вхідного податку, тобто податку, сплаченого своїм постачальникам за товарно-матеріальні ресурси, що здобувають. Наприклад, до ціни виробів медичного призначення увійде ПДВ матеріалів, які використовують під час виготовлення цих виробів.
Сплату податку провадять не пізніше двадцятого числа місяця, наступного за звітним періодом.
Суми податку на додану вартість зараховують до Державного бюджету й використовують, насамперед, для бюджетного відшкодування ПДВ і формування бюджетних сум, які спрямовують як субвенції місцевим бюджетам.
Податковий кредит — сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду. Датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважають:
1) дату здійснення першої з подій:
або дату списання коштів із банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дату виписки відповідного рахунку (товарного чека) — в разі розрахунків із використанням кредитних, дебетових карток чи комерційних чеків;
або дату отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг);
2) для операцій із ввезення (пересилання) товарів (робіт, послуг) — дату сплати податку відповідно до податкового обов'язку;
3) датою виникнення права орендаря (лізингоотримувача) на збільшення податкового кредиту для операцій фінансової оренди (лізингу) є дата фактичного отримання об'єкта фінансового лізингу таким орендарем;
4) датою виникнення права замовника на податковий кредит з контрактів, які визначено як довгострокові відповідно до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», є дата збільшення валових витрат довгострокового контракту.
АКЦИЗНИЙ ЗБІР
Одним із видів непрямих податків є акцизи. В сучасних податкових законодавствах вони зазвичай займають наступне місце після податку на додану вартість (чи податків, що його заміняють) і за значенням, і за обсягами надходжень до бюджету. Однак, податкові системи XIXстоліття включали акцизи як основний канал забезпечення непрямого оподаткування, й нерідко термін «акциз» застосовували як синонім до всієї системи непрямих податків.
Механізм акцизного збору закріплено Декретом Кабінету Міністрів «Про акцизний збір» від 26 грудня 1992 року[10] . Динаміка змін нормативних актів щодо акцизного збору багато в чому повторює зміни актів стосовно ПДВ: прийняття перших Законів України в грудні 1991 року, потім Декретів у грудні 1992 року й нових Законів України в 1995—1996 роках. Щоправда, принципові зміни щодо акцизного збору в минулому переважно пов'язано з коригуванням рівня ставок (у цьому випадку не йдеться про регулювання платників, об'єктів і нарахування акцизного збору).
Першою статтею нормативного акта зазвичай закріплено поняття акцизного збору як непрямого податку на окремі товари (продукцію), визначені законом як підакцизні, що включають до ціни цих товарів (продукції). Перелік підакцизних товарів і розміри ставок затверджує Верховна Рада України.
Платників акцизного збору законодавство України поділяє на три категорії:
1. За підакцизними товарами й продукцією вітчизняного виробництва — суб'єкти підприємницької діяльності, підприємства та організації, включаючи підприємства з іноземними інвестиціями, філії, відділення й інші відокремлені підрозділи, що їх виробляють. До цієї категорії платників належать і виробники підакцизних товарів із давальницької сировини, під якою розуміють сировину, матеріали, продукцію, передані їхнім власником безоплати іншим підприємствам для подальшої переробки (цей аспект дуже важливий, тому що досить багато підакцизних товарів пов'язано з давальницькою сировиною, наприклад, група лікеро-горілчаних виробів і продукти харчування).
2. За ввезеними на територію України товарами — суб'єкти підприємницької діяльності, які імпортують підакцизні товари (продукцію). Редакція ст. 2 вищевказаного Декрету розкриває поняття платника вдаліше, ніж попередній варіант ст. 2 Закону України від 18 грудня 1991 року, де платника визначено в загальній формі як суб'єкта підприємницької діяльності, який реалізує на території України підакцизні товари.
3. Громадяни України, іноземні громадяни, особи без громадянства, які ввозять (пересилають) предмети (товари) на митну територію України.
Якщо Закон України «Про акцизний збір» від 18 грудня 1991 року в якості об'єкта оподаткування виділяв оборот від реалізації на внутрішньому ринку як виготовлених в Україні, так і ввезених на її територію підакцизних товарів (ст. 3), то Декрет Кабінету Міністрів України «Про акцизний збір» від 26 грудня 1992 року детальніше регулює цей бік акцизного збору й виділяє три основних підходи до визначення об'єкта оподаткування:
1. Обороти від реалізації вироблених на території України підакцизних товарів, що ґрунтуються на вартості використаної підакцизної продукції, виходячи з фактичної собівартості й суми акцизів за встановленими ставками. Під час реалізації підакцизних товарів і продукції, виготовлених із давальницької сировини, їхню вартість визначають відповідно до ринкових цін, що склалися на такі ж або аналогічні товари й продукцію в цьому регіоні за звітний період. При використанні як давальницької сировини підакцизних товарів, за якими вже було сплачено акциз, суму акцизу, що підлягає сплаті за готовими товарами, зменшують на суму раніше сплаченого акцизу.
2. Обороти з реалізації товарів (продукції) для власного виробництва. Сюди належить як продукція, яку використовують підприємства для виробництва іншої продукції (тобто внутрішньозаводський оборот), так і продукція для передачі своїм працівникам.
3. Вартість товарів (продукції), які імпортують на митну територію України. Неодмінним доповненням до нормативних актів, що регулюють механізм акцизного збору, є додаток, що містить перелік товарів (продукції), які розглянуто законодавцем як підакцизні, й закріплює рівень ставок цього збору. Подібний перелік безпосередньо пов'язано з декількома статтями вищевказаного Декрету. Насамперед, звичайно, зі ст. 4, що визначає ставкиакцизного збору, де виділено тільки загальні підходи до нарахування акцизного збору, а конкретизовано за окремими товарами їх уже в зазначеному переліку. Досить тісно пов'язано це доповнення і з переліком пільг. Рівень ставок акцизного збору дуже різноманітний: від 10% до 300%. Причому, якщо згідно з Постановою Кабінету Міністрів «Про перелік товарів (продукції), на які встановлюється акцизний збір, та ставки цього збору» від 26 грудня 1992 року[11] ставки акцизного збору коливалися від 10 до 85%, то з появою в якості об'єкта оподаткування митної вартості імпортних товарів у постанові Верховної Ради України «Про перелік товарів (продукції), на які встановлюється акцизний збір, і ставки цього збору» від 4 лютого 1994 року[12] ставки акцизного збору збільшилися до 250 — 300%. Використання ставок такого рівня (150 — 200 — 250 — 300%) порозумівається тим, що в цьому випадку розрахунок йде за імпортними товарами у відсотках до митної вартості з урахуванням митної вартості й мита.
Кількість пільг за акцизним збором невелика. Декретом Кабінету Міністрів України «Про акцизний збір» закріплено такі види звільнення від акцизного збору:
1. Під час реалізації підакцизних товарів на експорт.
2. Під час реалізації легкових автомобілів:
а) спеціального призначення (міліція, швидка медична допомога) за переліком, визначеним Кабінетом Міністрів України;
б) спеціального призначення для інвалідів, оплату вартості яких провадять органи соціального забезпечення.
3. Акцизний збір не справляють під час вивезення з митної території України підакцизної продукції, набутої інвестором у власність на умовах угоди про розподіл продукції.
Обчислювати акцизний збір можуть за ставками в процентах до обороту з продажу й у твердих сумах із одиниці реалізованого товару, а також одночасно за ставками у процентах до обороту з продажу в твердих сумах із одиниці реалізованого товару (продукції). В першому випадку акцизний збір розраховують:
— з товарів, що вироблені на митній території України, — виходячи з їх вартості, за встановленими виробником максимальними роздрібними цінами на товари, які він виробляє, без. податку на додану вартість та акцизного збору;
— з товарів, що імпортують на митну територію України, — виходячи з їх вартості, за встановленими імпортером максимальними роздрібними цінами на товари, які він імпортує, без податку на додану вартість і акцизного збору (але не менше митної вартості таких товарів з урахуванням сум ввізного мита без податку на додану вартість та акцизного збору).
Суми акцизного збору з ввезених на територію України товарів зараховують до Державного бюджету, а з товарів, вироблених в Україні, — до місцевого бюджету за місцем їхнього виробництва й Державного бюджету в співвідношеннях, встановлених Верховною Радою України.
У 1996 році в Україні з'явилися акцизні марки. Згідно зі ст. 1 Закону України «Про акцизний збір на алкогольні напої і тютюнові вироби» від 15 вересня 1995 року[13] марка акцизного збору — це спеціальний знак, яким маркірують алкогольні напої і тютюнові вироби, його наявність на цих товарах стверджує сплату акцизного збору. Відповідно до Указу Президента України «Про введення марок акцизного збору на алкогольні напої і тютюнові вироби» від 18 вересня 1995 року[14] реалізацію на території України імпортних алкогольних напоїв і тютюнових виробів без наявності марок акцизного збору заборонено. У випадку їхньої відсутності товари підлягають конфіскації чи знищенню.
Прибуткові податки
ПОДАТОК НА ПРИБУТОК
Податок на прибуток є класичним варіантом прямого податку. З 1 січня 1995 року основним видом прямого податку, що справляють із юридичних осіб в Україні, став податок на прибуток, який було введено Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28 грудня 1994 року. Попереднім трьом рокам притаманні коливання законодавця від оподаткування доходів до оподаткування прибутку.
Законом України «Про внесення змін до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22 травня 1997 року[15] трохи зміщено акценти під час визначення платника. Залишаючи в цілому підходи Закону України від 28 грудня 1994 року, наскрізним критерієм розмежування платників законодавець закладає критерії резидентства. Розподіл на резидентів і нерезидентів проходить через суб'єктів підприємницької діяльності, бюджетних, громадських та інших підприємств, установ і організацій. Це ж стосується постійних представництв. Виділяють і низку специфічних платників: управління залізниці, установи пенітенціарної системи тощо.
Платниками податку є:
— з числа резидентів — суб'єкти підприємницької діяльності, бюджетні, громадські та інші підприємства, установи й організації, які здійснюють діяльність, спрямовану на отримання прибутку як на території України, так і за її межами. Резиденти — юридичні особи й суб'єкти підприємницької діяльності України, що не мають статусу юридичної особи (філії, представництва і т. п.), які створено й здійснюють свою діяльність відповідно до законодавства України з місцезнаходженням на її території. Дипломатичні представництва, консульські установи та інші офіційні представництва України за кордоном, які мають дипломатичні привілеї та імунітет, а також філії і представництва підприємств і організацій України за кордоном, що не здійснюють підприємницької діяльності;
— з числа нерезидентів — фізичні чи юридичні особи, створені у будь-якій організаційно-правовій формі, які отримують доходи з джерелом їхнього походження з України, за винятком установ і організацій, що мають дипломатичний статус або імунітет згідно з міжнародними договорами України або законом. Нерезиденти — юридичні особи й суб'єкти підприємницької діяльності, що не мають статусу юридичної особи (філії, представництва тощо) з місцезнаходженням за межами України, які створено й здійснюють свою діяльність відповідно до законодавства іншої держави. Розташовані на території України дипломатичні представництва, консульські установи й інші офіційні представництва іноземних держав, міжнародні організації та їхні представництва, що мають дипломатичні привілеї та імунітет, а також представництва інших іноземних організацій і фірм, які не здійснюють підприємницької діяльності відповідно до законодавства України;
— філії, відділення та інші відокремлені підрозділи платників податку, що не мають статусу юридичної особи, розташовані на території іншої, ніж такий платник податку, територіальної громади.
Деяким спрощенням у Законі України «Про оподаткування прибутку підприємств» можна розглядати ст. З, що закріплює об'єкт оподаткування— це прибуток, який визначають шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду на суму валових витрат і суму амортизаційних відрахувань. Щоправда, спрощенням це здається тільки на перший погляд, оскільки ст. 4 визначає, що законодавець розуміє під валовим доходом загальну суму доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні та за її межами. Ця ж стаття регулює склад валового доходу й винятки з нього.
Чинна редакція Закону використовує як основну категорію під час визначення об'єкта оподаткування поняття валового доходу. Валовий дохід— це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній чи нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, у виключній (морський) економічній зоні, так і за її межами.
Прибуток підприємств в Україні обкладають за ставкою25%, яку можна виділити як базову. Українське законодавство підрозділяє нерезидентів на тих, що не здійснюють підприємницьку діяльність на території України, й тих, які цю діяльність здійснюють через постійні представництва. В ст. 13 вказаного Закону зазначено ставки податків на доходи нерезидентів. У нерезидентів (які не здійснюють діяльність в Україні через постійні представництва) з доходів, отриманих із джерел на території України, резидент (який виплачує ці доходи) утримує податок і перераховує до бюджету.
Доходи таких нерезидентів обкладають за наступними ставками:
від фрахту — 6%;
від страхування або перестрахування ризику, залежно від рейтингу фінансової надійності — 0% або 15%;
від надання рекламних послуг — 20%;
Від оподаткування звільнено доходи неприбуткових організацій, отримані у вигляді: коштів або майна, що надходять безоплатно або у вигляді безповоротної фінансової допомоги чи добровільних пожертвувань; пасивних доходів; коштів або майна, що надходять таким неприбутковим організаціям як компенсація вартості отриманих державних послуг; дотацій або субсидій, отриманих із державного або місцевого бюджетів, державних цільових фондів або в межах благодійної, у тому числі гуманітарної чи технічної допомоги.
У разі, якщо доходи неприбуткових організацій, отримані протягом звітного (податкового) року, на кінець першого кварталу наступного за звітним року перевищують 25% від загальних валових доходів, отриманих протягом такого звітного (податкового) року, то така неприбуткова організація зобов'язана сплатити податок із нерозподіленої суми прибутку за ставкою 30% до суми такого перевищення.
Також звільнено від оподаткування прибуток підприємств, які засновано всеукраїнськими громадськими організаціями інвалідів, і майно яких є їхньою власністю, отримане від продажу товарів (робіт, послуг), крім прибутку, отриманого від грального бізнесу, де протягом попереднього звітного (податкового) періоду кількість інвалідів, які мають там основне місце роботи, складає не менше 50% загальної кількості працюючих іфонд оплати праці таких інвалідів становить не менше 25% від суми витрат на оплату праці, що входять до складу валових витрат. Перелік всеукраїнських громадських організацій інвалідів, на підприємства яких поширено цю пільгу, затверджує Кабінет Міністрів України.
Звільнено від оподаткування прибуток підприємств, отриманий від продажу на митній території України спеціальних продуктів дитячого харчування власного виробництва, спрямований на збільшення обсягів виробництва й зменшення роздрібних цін на такі продукти.
Платники податку самостійно визначають суму податку, що підлягає сплаті, в податковій декларації, розраховану наростаючим підсумком з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових періодів у разі його наявності, яку вони подають до податкового органу за звітний період, протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) періоду. За звітні квартал, півріччя та три квартали платники податку подають спрощену декларацію, а за результатами звітного року — повну. Форми декларацій із цього податку встановлює центральний податковий орган за узгодженням із комітетом Верховної Ради України, що відповідає за проведення податкової політики.
Податок сплачують протягом 10 календарних днів, наступних за останнім граничним терміном подання податкової декларації.Суми податку на прибуток зараховують до бюджетів територіальних громад за місцезнаходженням платника податку.
ПОДАТОК ІЗ ДОХОДІВ ФІЗИЧНИХ ОСІБ
Найважливішим видом податків із фізичних осіб, який притаманний будь-якій податковій системі, є прибутковий податок. До 2004 року його справляння в Україні регулював Декрет Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» від 26 грудня 1992 року. З 1 січня 2004 року сплату цього обов'язкового платежу здійснюють на підставі Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22 травня 2003 року[16] , який суттєво змінив механізм його справляння.
Платниками податку(суб'єктами оподаткування) згідно з вищевказаним Законом є фізичні особи — громадяни України, особи без громадянства та громадяни іноземної держави —
1) резиденти, які отримують як доходи з джерелом їхнього походження з території України, так і іноземні доходи та
2) нерезиденти, які отримують доходи з джерелом їхнього походження з території України. Резидентом є фізична особа, яка має місце проживання в Україні. У разі якщо фізична особа має місце проживання також у іноземній державі, її вважають резидентом, якщо така особа має місце постійного проживання в Україні; якщо особа має місце постійного проживання також у іноземній державі, її вважають резидентом, якщо має тісніші особисті чи економічні зв'язки (центр життєвих інтересів) в Україні.
Не є платником податку нерезидент, який отримує доходи з джерелом їхнього походження з території України й має дипломатичні привілеї та імунітет, установлені на умовах взаємності міжнародним договором, згоду на обов'язковість якого надано Верховною Радою України, щодо доходів, отримуваних ним безпосередньо від здійснення такої дипломатичної чи прирівняної до неї таким міжнародним договором іншої діяльності.
Об'єкт оподаткуваннятісно пов'язано з категорією платників податку, тому що обов'язки платника податків виникають за наявності в нього об'єкта оподаткування й за підставами, встановленими законодавчими актами. Об'єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб є доходи (загальний місячний оподатковуваний дохід, чистий річний оподатковуваний дохід, загальний річний оподатковуваний дохід) чи їхня частина (є суми, які не включають у оподатковуваний податком дохід), а також отримання доходу (частіше це зустрічається в суб'єктів підприємницької діяльності), пов'язане з несенням витрат. Об'єктом оподаткування, в цьому випадку, буде різниця валових доходів і понесених витрат, які було пов'язано з одержанням таких доходів. Об'єкт оподаткування охоплює всі види доходів, отриманих із різних джерел і в різних формах, незалежно від виду діяльності. В разі нарахування доходів у будь-яких негрошових формах об'єкт оподаткування визначають як вартість такого нарахування, визначену за звичайними цінами, помножену на коефіцієнт, який розраховують за встановленою формулою.
У Законі встановлено декілька ставок податку з доходів фізичних осіб:
1)15 (13)% від об'єкта оподаткування, яка є базовою ставкою;
2) 5% від об'єкта оподаткування, нарахованого податковим агентом як: процент на депозит (вклад) у банк чи небанківську фінансову установу відповідно до закону (крім страховиків); процентний або дисконтний дохід за ощадним (депозитним) сертифікатом, яка є пониженою;
3) 30% від об'єкта оподаткування, нарахованого як виграш чи приз (крім у державну лотерею в грошовому виразі), або будь-яких інших доходів, нарахованих на користь нерезидентів — фізичних осіб, яка є підвищеною.
Звернемо увагу, що в Декреті Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок із громадян» ставки прибуткового податку закріплювалися дещо інакше, а саме визначалася пропорція росту ставки податку від 10 до 50% залежно від розміру місячного сукупного оподатковуваного доходу в мінімальних місячних заробітних платах. Саме таким чином закріплювалася одна з найбільш традиційних податкових пільг — встановлення неоподатковуваного мінімуму. Тверду ставку — 20 % — застосовували щодо доходів, отриманих громадянами не за місцем основної роботи, в тому числі за сумісництвом, за виконання разових чи інших робіт, здійснюваних на підставі договорів підряду та інших договорів цивільно-правового характеру, а також доходів фізичних осіб — суб'єктів підприємницької діяльності, що одержують доходи від здійснення підприємницької діяльності й поряд із цим мають основне місце роботи.
Платники цього податку мають відповідні пільги. По-перше, ст. 4 Закону встановлено суми виплат, які не належать до оподатковуваного доходу, наприклад: сума державної адресної допомоги, житлових та інших субсидій або дотацій, компенсацій, винагород і страхових виплат; сума доходів, отриманих платником податку від розміщення ним коштів у цінні папери, емітовані Міністерством фінансів України, виграші в державну лотерею; сума збору на державне пенсійне страхування та внесків на загальнообов'язкове державне соціальне страхування платника податку, які вносять на рахунок його працедавці тощо. По-друге, платник податку має право на зменшення суми загального місячного оподатковуваного доходу, отримуваного з джерел на території України від одного працедавця у вигляді заробітної плати, на суму податкової соціальної пільги,розмір якої визначають виходячи з мінімальної заробітної плати. По-третє, платник податку має право на податковий кредит, який становить суму (вартість) витрат, понесених платником податку — резидентом у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у резидентів — фізичних або юридичних осіб протягом звітного року (крім витрат на сплату податку на додану вартість і акцизного збору), на суму яких дозволено зменшення суми його загального річного оподатковуваного доходу. Також слід зазначити, що застосування пільг пов'язано з певними обмеженнями.
Обчислення податку протягом року провадять відповідно до суми загального оподатковуваного доходу, що складається з суми загальних місячних оподатковуваних доходів, а також іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного року. Суму місячного оподатковуваного доходу фізичних осіб, що мають право на отримання соціальної пільги згідно зі ст. 6 вказаного Закону, зменшують на розмір цих пільг. У випадку, якщо платник має право на отримання декількох пільг, йому надають тільки одну, яка має найбільший розмір.
Нарахування, утримання й сплату податку провадять податковий агент, яким є юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ) або фізична особа чи нерезидент або його представництво, які незалежно від їхнього організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати цей податок до бюджету від імені та за рахунок платника податку, вести податковий облік і подавати податкову звітність податковим органам. Податковим агентом, зокрема, є фізична особа — суб'єкт підприємницької діяльності, яка використовує найману працю інших фізичних осіб, щодо виплати заробітної плати (інших виплат і винагород) таким іншим фізичним особам.
Податок, утриманий із доходів резидентів, підлягає зарахуванню до бюджету згідно з нормами Бюджетного кодексу України, а з доходів нерезидентів — підлягає зарахуванню до бюджету територіальної громади за місцем справляння такого податку.
Податки на майно
ПОДАТОК НА ЗЕМЛЮ
Справляння податку на землю регулює Земельний кодекс України, Закон України «Про плату за землю» від 19 вересня 1996 року, низка постанов Кабінету Міністрів України тощо[17] .
Плату за землю в Україні справляють у вигляді земельного податку чи орендної плати,залежно від якості й місцезнаходження земельної ділянки, відповідно до грошової оцінки землі. Розмір земельного податку визначено з розрахунку на рік і встановлено у вигляді платежів за одиницю земельної площі. Проте розмір податку не залежить від результатів господарської діяльності власників чи користувачів ділянок.
Платниками податку виступають власники землі й землекористувачі, за винятком орендарів та інвесторів — учасників угоди про розподіл продукції.
Об'єктом плати є земельна ділянка, яка перебуває у власності, користуванні (в тому числі й на умовах оренди). Залежно від розмірів земельних ділянок і їхнього виробничого призначення, виділено групи земель сільськогосподарського призначення (розділ 2 Закону України «Про плату за землю») та землі несільськогосподарського призначення. Одиницею нарахування податку, щодо якого використовують законодавчо закріплені ставки, є один гектар орних земель, сіножаті, пасовищ, багаторічних насаджень.
Ставки земельного податку на земельні ділянки (за винятком сільськогосподарських угідь) диференціюють і затверджують відповідні сільські, селищні, міські ради, виходячи із середніх ставок податку, функціонального використання й місце-розташування земельної ділянки, але не більш ніж у два рази вище середніх ставок податку з урахуванням коефіцієнтів, встановлених вищевказаним Законом.
Законодавством передбачено збільшені ставки податку на землю у випадках:
1) нецільового використання;
2) перевищення норм відведення.
Для звільнення майна від оподаткування використовують два принципи: об'єктний і видовий. У першому випадку звільняють від оподаткування окремі, конкретні об'єкти. В другому — деякі види майна, що належить будь-яким юридичним особам, а також усе майно, що перебуває у власності визначених категорій юридичних осіб. Пільги на цей вид податку можна згрупувати так:
— виключення майна з оподатковуваного;
— зменшення вартості оподатковуваного майна;
— зменшення податкової ставки.
Пільги щодо цього податку дозволяють виділити три групи звільнень:
1) визначені види земельних ділянок (заповідники, заказники, сортоділянки тощо);
2) закріплені законодавством установи (заклади культури, науки, освіти, фізичної культури й спорту, благодійні фонди тощо). В зв'язку з численними запитами щодо переліку подібних установ, які звільнено від земельного податку, Державна податкова адміністрація України опублікувала роз'яснення «Про перелік навчальних закладів, установ культури, науки, охорони здоров'я, соціального забезпечення» від 16 лютого 1994 року, де вказано, що під час розв'язання таких питань слід керуватися Загальним класифікатором галузей народного господарства Міністерства статистики України[18] ;
3) фізичні особи (інваліди І і IIгрупи, учасники Великої Вітчизняної війни, громадяни, що постраждали від Чорнобильської катастрофи тощо).
Підставою для нарахування земельного податку є дані Державного земельного кадастру.
Юридичні особи самостійно обчислюють суму земельного податку щороку станом на 1 січня й до 1 лютого подають дані до відповідної державної податкової інспекції. Нарахування земельного податку громадянам проводять державні податковіінспекції, які видають платникові до 15 липня поточного року платіжне повідомлення про сплату податку.
Орендну плату за земельні ділянки та земельний податок платники сплачують за базовий податковий (звітний) період, який дорівнює календарному місяцю, протягом ЗО календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного місяця.
Платежі за землю зараховують на спеціальні бюджетні рахунки бюджетів сільської, селищної, міської Ради, на території яких знаходяться земельні ділянки, при цьому 30% коштів від земельного податку надалі розподіляють на цілі, визначені ст. 22 Закону України «Про плату за землю». Розподіл коштів залежить від якості земель (середньої і кращої) з урахуванням їхнього місцерозташування.
Кошти від плати за землю використовують:
1) на фінансування заходів щодо раціонального використання й охорони земель, підвищення родючості ґрунту;
2) на ведення Державного земельного кадастру, землевпорядження, моніторингу земель. Державний земельний кадастр містить систему потрібних зведень і документів про правовий режим земель; їхній розподіл серед власників землі та землекористувачів, у тому числі орендарів, за категоріями земель; про якісну характеристику народногосподарської цінності земель;
3) для економічного стимулювання власників землі й землекористувачів, на поліпшення якості земель, підвищення родючості ґрунту та продуктивності земель лісового фонду.
ПОДАТОК ІЗ ВЛАСНИКІВ ТРАНСПОРТНИХ ЗАСОБІВ ТА ІНШИХ САМОХІДНИХ МАШИН І МЕХАНІЗМІВ
Протягом багатьох десятиріч громадяни — власники транспортних засобів — сплачували місцевий збір. Із прийняттям у 1981 році Положення про місцеві податки збір було замінено місцевим податком, і до оподаткування було притягнуто як населення міст, так і сільське населення. З 1988 року податок розповсюдився й на транспортні засоби підприємств. В Україні податок із власників транспортних засобів справляють на основі Закону України «Про податок з власників транспортних засобів і інших самохідних машин і механізмів» від 11 грудня 1991 року (зі змінами й доповненнями). 18 лютого 1997 рокубуло прийнято Закон України «Про внесення змін у Закон України «Про податок з власників транспортних засобів і інших самохідних машин і механізмів»[19] .
Платниками податку є юридичні й фізичні особи (як українські, так і іноземні або особи без громадянства), що мають власні транспортні засоби, зареєстровані в Україні, які і є об'єктами оподаткування, До платників податку належать також власники моторних човнів, мотосаней тощо, що перераховують кошти до місцевих бюджетів за місцем перебування власників транспортних засобів. До кола платників не належать філії та інші відокремлені підрозділи юридичних осіб. Тому розраховувати й вносити до бюджету податок із власників транспортних засобів мають саме юридичні особи.Особливістю нової редакції Закону є висока міра деталізації об'єктів оподаткування: вперше в податковому законодавстві (не з огляду на акцизний збір і митні збори) об'єкти оподаткування закріплено чотиризначним кодом відповідно до Гармонізованої системи опису й кодування товарів, що значно спрощує роботу з цим податком, оскільки розділом другим рекомендацій про порядок обліку платників, нарахування податку з власників транспортних засобів і інших самохідних машин і механізмів подано докладну характеристику кожного виду транспортного засобу.
Ставки податку встановлено в гривні за 100 см3 об'єму циліндрів двигуна з розрахунку на 1 кВт (для транспортних засобів з електродвигунами) або з розрахунку на 100 см довжини (для катерів і яхт).
Порівняно традиційну систему пільг може бути розділено на дві групи. Перша включає платників, яких цілком звільнено від сплати податку. Сюди належать підприємства автомобільного транспорту загального користування, державні бюджетні установи й організації, інваліди, що мають мотоколяски чи автомобілі з ручним керуванням тощо. Інша включає платників, для яких ставку податку зменшено на 50% (пожежні машини, машини швидкої допомоги тощо). Закон надає право місцевим органам державної влади звільняти цілком чи частково від сплати податку окремих платників, за наявності вагомих причин. Законом України «Про податок з власників транспортних засобів і інших самохідних машин і механізмів» передбачено такі пільги щодо цього податку.
1. Цілком звільнено від сплати податку підприємства автомобільного транспорту загального користування — щодо транспортних засобів, зайнятих на перевезенні пасажирів, на які в установленому законом порядку визначено тарифи оплати проїзду. Така пільга була й раніше, але при її застосуванні потрібно мати на увазі, що передавання таких транспортних засобів в оренду (якщо навіть їх буде використано орендарем для перевезення пасажирів і за тими ж тарифами) розглядають як нецільове використання транспорту, тобто орендодавець втрачає право на пільгу, що підтверджує лист Державної податкової адміністрації України № 17-114-4 від 28 жовтня 1996 року.
2. Навчальні заклади, які цілком фінансують із бюджетів щодо навчальних транспортних засобів, за умови використання їх за призначенням.
3. Особи, зазначені в пп. 1 і 2 ст. 14 Закону України «Про статус і соціальний захист громадян, що постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи», статтях 4 — 11 Закону України «Про статус ветеранів війни, гарантії їхнього соціального захисту»[20] , статтях 6 і 8 Закону України «Про основні засади соціального захисту ветеранів праці й інших громадян похилого віку в Україні»3 , можуть користуватися пільгою на один легковий автомобіль із обсягом циліндрів двигуна до 2500 см3 , а інваліди І і IIгруп незалежно від обсягу циліндрів, чи на один мотоцикл із обсягом циліндрів до 650 см3 , чи на один моторний човен чи катер (крім спортивного) з довжиною корпусу до 7,5 м.
4. Особи, зазначені в пп. З і 4 ст. 14 Закону України «Про статус і соціальний захист громадян, що постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи» — на один легковий автомобіль із обсягом циліндрів двигуна до 2500 см3 чи один мотоцикл з обсягом циліндрів до 650 см3 , чи на один моторний човен чикатер (крім спортивного) з довжиною корпусу до 7,5 м, до їхнього відселення й протягом трьох років після переселення з зони гарантованого добровільного відселення та зони посиленого радіоекологічного контролю.
5. Зниження податку на 50% — із сільськогосподарських підприємств-товаровиробників тракторів колісних, автобусів і спеціальних автомобілів для перевезення людей із кількістю місць не менше десяти (спеціалізацію підприємства визначають за статутом чи загальним класифікатором галузей господарства Міністерства статистики України). Подібну ж пільгу передбачено для громадян, у власності яких перебувають легкові автомобілі (код 87.03), зроблені в країнах СНД і поставлені на облік в Україні до 1990 року включно.
Строки сплати податку практично прив'язано до вчасного здійснення технічного огляду транспортного засобу. Сплачують податок щорічно, але не пізніше першого півріччя перед реєстрацією, перереєстрацією чи щорічним технічним оглядом. Обчислення податку здійснюють відповідно до сумарної потужності транспортного засобу з урахуванням його різновиду й ставки.
Суми, що надходять за рахунок цього податку, розподіляють у співвідношенні: 85% — використовують на фінансування ресурсів, пов'язаних із будівництвом, реконструкцією, ремонтом і утриманням автомобільних доріг загального користування, а також сільських доріг; 15% — надходять до бюджетів місцевого самоврядування на ремонт і утримання вулиць у населених пунктах, що перебувають у комунальній власності, автомобільних доріг і доріг загального користування державного значення. Підприємства сплачують податок щокварталу рівними частинами відповідно до розрахунку суми податку за рік, а громадяни можуть його сплачувати щорічно чи один раз на два роки, але не пізніше першого півріччя року, в якому здійснено технічний огляд. Суму податку розраховують на основі чинних ставок. За викрадений транспортний засіб податок не сплачують за умови, що факт крадіжки підтверджено документами компетентного органу, що порушив кримінальну справу.
Податок на промисел
Сплату податку на промисел здійснюють в Україні відповідно до Декрету Кабінету Міністрів України «Про податок на промисел» від 17 березня 1993 року[21] .
Платниками податку на промисел є громадяни України, іноземні громадяни й особи без громадянства (далі громадяни) як ті, що мають, так і ті, що не мають постійного місця проживання в Україні, якщо їх не зареєстровано як суб'єктів підприємництва, і якщо вони здійснюють несистематичний, не більше чотирьох разів протягом календарного року, продаж виготовленої, переробленої чи купованої продукції, речей, товарів.
Об'єктом оподаткування є сумарна вартість товарів за ринковими цінами, яку громадянин зазначає в декларації, що подає до державної районної (міської) податкової інспекції за місцем проживання, а громадянин, що не має постійного місця проживання в Україні,— за місцем реалізації товару.
Податок на промисел сплачують у вигляді придбання одноразового патенту на торгівлю, вартість якого визначають на підставі вказаної платником сумарної вартості товарів і ставки податку. Сума податку за невикористаним патентом поверненню не підлягає.
Залежно від особливостей платників податку на промисел, є два методи придбання одноразового патенту:
а) за місцем проживання платника (в тому випадку, якщо громадянин має прописку);
б) за місцем здійснення торгової діяльності (в тому випадку, якщо громадянин не має прописки).
Придбання патенту здійснюють на основі поданої декларації, у якій вказують: прізвище, ім'я, по батькові платника; адресу проживання; найменування й вартість товару; кількість днів; кількість товару; вартість одиниці товару; сумарну вартість товару. Декларацію, на підставі якої визначають об'єкт оподаткування, подають у податкову інспекцію за місцем проживання громадянина України або до податкового органу за місцем реалізації товару (якщо громадянин не має постійного місця проживання). В декларації, окрім загальних даних про громадянина, вказують перелік товарів, які передбачають реалізувати, та їхню вартість.
Ставку податку на промисел встановлено в розмірі 10% від зазначеної у декларації вартості товару, що підлягає реалізації протягом трьох днів, але не менше розміру однієї мінімальної заробітної плати. У випадку збільшення терміну продажу товарів до семи днів ставку податку збільшують до 20%. Таким чином, ставка для визначення вартості одноразового патенту під час здійснення торгової діяльності з урахуванням податку на промисел складає:
1) 10 % — у випадку придбання одноразового патенту на З дні;
2) 20 % — у випадку придбання одноразового патенту на 7 днів.
За допомогою пільг створюють умови для активізації інвестиційних процесів, насамперед у пріоритетних сферах матеріального виробництва, що відповідає основним напрямам структурної перебудови за конкретними програмами й проектами збільшення випуску та здешевлення необхідних товарів.
Декрет передбачає своєрідну пільгу: не декларують і не обкладають податком реалізацію продукції, виробленої у особистому підсобному господарстві, як у сирому вигляді, так і у вигляді первинної переробки. Особливим є те, що цю пільгу не виділено ні окремою статтею, ні окремим пунктом, а включено до ст. 2 «Об'єкт оподаткування».
Ще однією з пільг, закріплених Декретом, є надання права фізичним особам, без реєстрації суб'єктами підприємницької діяльності й без придбання одноразового патенту, здійснювати продаж ними особистих автотранспортних засобів. Цю пільгу застосовують у випадку здійснення такого продажу не більше одного разу на рік.
Консолідовані податки
єдиний податок
Особливості застосування спрощеної системи оподаткування, обліку й звітності закріплено Указом Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» від 28 червня 1999 р. (далі —Указ)[22] . На сплату єдиного податку може перейти платник, що здійснює будь-які види підприємницької діяльності, під якою розуміють безпосередню, самостійну, систематичну, на власний ризик діяльність по виробництву продукції, виконанню робіт, надання послуг із метою отримання прибутку, яку здійснюють фізичні та юридичні особи, зареєстровані як суб'єкти підприємницької діяльності в порядку, встановленому законодавством.
Відповідно до ст. 1 Указу спрощену систему оподаткування, обліку й звітності вводять для суб'єктів малого підприємництва: фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи, та юридичних осіб — суб'єктів підприємницької діяльності будь-якої організаційної форми й форми власності.
Перейти на спрощену систему оподаткування можуть підприємства, на яких працює до 50 чоловік і розмір виручки від реалізації яких складає до 1 млн. грн. на рік. Зарахувати себе до платників єдиного податку можуть також фізичні особи — підприємці, які мають не більше 10 найманих робітників і оборот до 500 тис. грн. на рік.
В Указі розкрито поняття «виручка від реалізації». Такою вважають суму, фактично отриману суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або/та в касу за здійснення операцій із продажу продукції (товарів, робіт, послуг), і прибуток від реалізації основних фондів.
Конкретні ставки єдиного податку встановлено Указом тільки для юридичних осіб, а саме:
6% — у разі сплати податку на додану вартість відповідно до Закону України «Про податок на додану вартість»;
10% — у разі включення податку на додану вартість до складу єдиного податку.
Для фізичних осіб — платників єдиного податку ставки встановлюють місцеві ради за місцем їхньої державної реєстрації, залежно від виду діяльності в межах від 20 до 200 грн. на місяць.
Суб'єкта малого підприємництва, який сплачує єдиний податок, звільняють від сплати податків і зборів, вичерпний перелік яких закріплено Указом.
ЄДИНИЙ (ФІКСОВАНИЙ) ПОДАТОК
З СІЛЬСЬКОГОСПОДАРСЬКИХ ТОВАРОВИРОБНИКІВ
На початку 1998 року в Україні з'явився специфічний податок — єдиний (фіксований) податок з сільськогосподарських товаровиробників, який закріплено Законом України від 17 грудня 1998 року «Про фіксований сільськогосподарський податок». Цей Закон визначає механізм справляння єдиного (фіксованого) податку, який сплачують сільськогосподарські товаровиробники в грошовій формі.
Загальнодержавний єдиний (фіксований) податок є сукупністю податків і зборів (обов'язкових платежів) до бюджетів і державних цільових фондів, а саме:
податку на прибуток підприємств;
плати (податку) за землю;
податку з власників транспортних засобів і інших самохідних машин і механізмів;
комунального податку;
збору за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок Державного бюджету;
збору на обов'язкове соціальне страхування;
збору на будівництво, реконструкцію, ремонт і утримання автомобільних доріг загального користування України;
збору на обов'язкове державне пенсійне страхування;
плати за придбання торгового патенту на здійснення торгівельної діяльності;
збору за спеціальне використання природних ресурсів (щодо використання води для потреб сільського господарства).
Платниками єдиного податку є сільськогосподарські підприємства різних організаційно-правових форм, які здійснюють діяльність із виробництва, переробки та збуту сільськогосподарської продукції (колективні й державні сільськогосподарські підприємства, акціонерні товариства, агрофірми, селянські (фермерські) господарства та інші виробники сільськогосподарської продукції (далі — підприємства), в яких сума, отримана від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки за попередній звітний рік, перевищує 75% загальної суми валового доходу підприємства.
Об'єктом оподаткування є площа сільськогосподарських угідь, переданих сільськогосподарському товаровиробнику у власність або наданих йому в користування, в тому числі на умовах оренди, а також земель водного фонду, які використовують рибницькі, рибальські та риболовецькі господарства для розведення, вирощування й вилову риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках і водосховищах).
Ставку єдиного податку встановлюють за галузями в грошовій формі з кожного гектара угідь із диференціацією його відповідно до бонитетної оцінки ґрунтів у середньому по району з урахуванням коефіцієнта родючості гектара оранки кожного господарства.
Сплату єдиного податку провадять щомісяця протягом ЗО календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного періоду в розмірі третини суми податку, визначеної на кожний квартал від річної суми податку.
Мито
МИТО
Мито — вид митного платежу, що справляють із товарів, які переміщують через митний кордон держави (ввезених, вивезених або слідуючих транзитом). Поряд із чисто фіскальною мито виконує як стимулюючу, так і захисну функції. Захисна функція мита припускає формування бар'єрів, що перешкоджають проникненню на територію держави товарів, більш конкурентоздатних стосовно національних, або в яких держава не зацікавлена.
Платниками мита є особи, які ввозять (вивозять) чи переміщують товари через митний кордон держави. Специфікою платника є те, що ним може бути як власник товару, так і уповноважена особа (декларант). На відміну від податкового регулювання, тут можлива передача обов'язку щодо сплати митних платежів іншій особі, яка не має відношення до товару. За характеристикою платника мито поділяють на:
а) те, що сплачують юридичні особи;
б) те, що сплачують фізичні особи. В цьому випадку досить значно різняться ставки мита залежно від мети використання ввезеного товару: для особистого користування (ставки відносно невеликі) чи виробничого (рівень ставок вищий).
Об'єкт мита становить митну вартість переміщуваних товарів, щодо яких повинні нараховувати мито. Митну вартість перераховують у національну валюту за курсом Національного банку України, що діє на день подачі митної декларації.
Ставки мита єдині на всій території. Це, однак, не виключає їхнього різноманіття[23] :
а) адвалорна — ставка, яку нараховують у відсотках до митної вартості товарів, які обкладено митом;
б) специфічна — ставка, яку нараховують у встановленому розмірі на одиницю виміру ввезеного товару (кілограм, метр тощо). Вона припускає специфічну характеристику товару, тоді як адвалорна припускає знеособлений предмет обкладання;
в) комбінована (змішана) — ставка, що поєднує обидва ці види митного обкладення. Змішані мита використовують як доповнення до специфічних або за їх недостатньої ефективності. Застосовують, наприклад, у Австралії. У США при обкладанні імпорту годинників митну ставку встановлюють як залежно від ціни, так і від кількості каменів у годиннику;
г) сезонні — ставки, за допомогою яких можливо оперативне реагування на ввезення й вивезення з території держави сезонних товарів. Здебільшого термін їхнього введення не може перевищувати шести місяців;
д) особливі — являють собою ставки, що реалізують захисні функції мита.
Механізм застосування пільг щодо сплати мита досить різноманітний і включає:
1) звільнення від сплати мита визначених категорій платників;
2) зменшення ставок мита;
3) повернення раніше сплачених сум мита;
4) звільнення від мита певних предметів.
Порядок сплати й ставки мита визначає Єдиний митний тариф України. Митний тариф становить собою систему ставок мита, які застосовують до товарів, що переміщують через митний кордон.
ДЕРЖАВНЕ МИТО
Державне мито становить плату, яку справляють за здійснення юридично значущих дій у інтересах юридичних і фізичних осіб уповноваженими на це компетентними органами й видачу їм відповідних документів, що мають правове значення. Особливості застосування механізму державного мита регулює Декрет Кабінету Міністрів України «Про державне мито» від 21 січня 1993 року[24] .
Платниками державного мита виступають юридичні й фізичні особи, які звертаються до відповідних органів і в інтересах яких останні здійснюють юридично значущі дії і видають документи, що підтверджують це. Об'єктом оподаткування виступають певні дії, з яких справляють державне мито (з позовних заяв, касаційних скарг, вчинення нотаріальних дій, реєстрації актів громадянського стану, оформлення документів на право виїзду за кордон і запрошення в Україну осіб із інших країн, видачі паспортів, прописки тощо).
Державне мито справляють:
1) із позовних заяв, заяв із переддоговірних спорів, заяв (скарг) у справах окремого провадження й скарг на рішення, прийняті щодо релігійних організацій, із апеляційних скарг на рішення судів і скарг на рішення, що набрали законної сили, а також за видачу судами копій документів;
2) із позовних заяв і заяв кредиторів у справах про банкрутство, які подають до господарських судів, і апеляційних і касаційних скарг на рішення та постанови, а також заяв про їхній перегляд за нововиявленими обставинами;
3) за вчинення нотаріальних дій державними нотаріальними конторами й виконавчими комітетами, а також за видачу Дублікатів нотаріально засвідчених документів;ключній (морській) економічній зоні, родовищах, які було заздалегідь оцінено і за згодою зацікавлених надрокористувачів передано їм для промислового освоєння.
Розмір відрахувань залежить від виду мінеральної сировини (природний газ, тверде пальне, торф, чорні метали, кольорові метали, рідкі метали тощо). Одиницю виміру для мінеральної сировини визначають у відсотках від вартості добутої мінеральної сировини за цінами її реалізації без урахування плати за користування надрами під час видобутку корисних копалин, рентної плати й податку на додану вартість. Є два види розрахунку:
— розрахунок відрахувань за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок Державного бюджету (за добутими корисними копалинами, частину яких реалізують у не переробленому, а частину в переробленому вигляді);
— розрахунок відрахувань за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок Державного бюджету (під час видобутку водних ресурсів).
Від сплати відрахувань за геологорозвідувальні роботи звільнено власників землі, землекористувачів, що здійснюють у встановленому порядку видобуток корисних копалин місцевого значення для власних потреб (тобто без реалізації добутої мінеральної сировини або продукції її переробки) чи надра, що використовують для господарських і побутових потреб, на наданих їм у власність чи користування земельних ділянках.
Збір за виконані геологорозвідувальні роботи не справляють при видобутку:
1) раніше погашених запасів корисних копалин, які віднесено в процесі розробки родовищ до категорії втрачених у надрах;
2) вуглеводневої сировини з нерентабельних свердловин з метою недопущення вибухонебезпечних газопроявів у населених пунктах нафтогазопромислових районів;
3) підземних вод, що не використовують у господарстві, видобуток яких є технологічно змушеним, у зв'язку з видобутком інших корисних копалин у обсягах, погоджених із відповідними органами Державного гірського нагляду, Державного геологічного контролю й охорони навколишнього природного середовища;
4) копалин, що здійснюють для усунення забруднення надр;
5) копалин для усунення їхньої шкідливої дії (засолення, заболочування, забруднення тощо).
Вартість добутої мінеральної сировини визначають виходячи з обсягів видобутку й ціни одиниці реалізованої мінеральної сировини за відповідний період.
ЗБІР ЗА СПЕЦІАЛЬНЕ ВИКОРИСТАННЯ ПРИРОДНИХ
РЕСУРСІВ
Специфіка збору за спеціальне використання природних ресурсів полягає в тому, що його назва відбиває смислове навантаження платежу, але не дає його визначення. До збору за використання природних ресурсів належать:
1) плата за спеціальне використання лісових ресурсів;
2) плата за спеціальне використання водних ресурсів;
3) плата за спеціальне використання надр. Справляння плати за спеціальне використання природних ресурсів здійснюють відповідно до статей 89 — 91 Лісового кодексу України. Використання лісових ресурсів підрозділяють на спеціальне й загальне. Спеціальне використання лісових ресурсів здійснюють тільки на території земельних ділянок, наданих у користування. Такими користувачами можуть бути один або кілька тимчасових лісокористувачів у тому випадку, якщо використовують кілька лісових ресурсів. Дозволено здійснювати такі види спеціального використання лісових ресурсів: заготівлю деревини під час порубки головним користувачем; заготівлю живиці; заготівлю другорядних лісових матеріалів (луб, кора й інше); побічне лісове використання.
Розмір плати за спеціальне використання лісових ресурсів встановлюють відповідно до лімітів їхнього використання, такс на лісову продукцію та послуги з урахуванням якості й доступності. Такси й порядок справляння таких платежів встановлює Кабінет Міністрів України. У випадку застосування конкурсних умов реалізації лісових ресурсів плату встановлюють не нижче чинних такс. Розмір орендної плати встановлюють за згодою сторін у договорі оренди, але не нижче встановлених такс на лісові ресурси.
Платежі за спеціальне використання лісових ресурсів державного значення зараховують у розмірі 80% до Держбюджету, 20% — до бюджету областей. Плату за спеціальне використання лісових ресурсів місцевого значення зараховують до бюджетів місцевого самоврядування. Ці платежі спрямовують на виконання робіт із відновлення лісів, проведення лісогосподарських заходів і утримання лісів у належному санітарному стані.
Відповідно до Водного кодексу України плату за спеціальне водовикористання справляють із метою забезпечення раціонального використання й охорони вод, відновлення водних ресурсів. Сюди ж включають плату за забір води з водних об'єктів і за скидання в них забруднюючих речовин. До спеціального використання водних ресурсів належить використання водних ресурсів для задоволення водою виробничих і сільськогосподарських потреб і потреб населення. Його здійснюють за допомогою спеціальних пристроїв або установок чи без їхнього застосування, що впливає на якісні та кількісні показники стану водних ресурсів. Плату встановлено за спеціальне використання водних ресурсів загальнодержавного й місцевого значення.
Платниками платежів за спеціальне використання водних ресурсів є суб'єкти підприємницької діяльності — водокористувачі, незалежно від форм власності, які є юридичними особами, що включають підприємства гідроенергетики й водного транспорту, підприємства з іноземними інвестиціями, їхні філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи, що не є юридичними особами, але мають окремий баланс, поточний і розрахунковий рахунки в банку. Плату за спеціальне використання водних ресурсів вносять також господарські виробничі підрозділи, що не мають юридичного статусу, й підвідомчі негоспрозрахункові організації. У деяких випадках фізичні особи зобов'язані платити за спеціальне використання води.
Об'єктом обчислення плати за спеціальне використання водних ресурсів є обсяг води, яку водоспоживачі використовують для власних потреб, незалежно від того, надходить ця вода безпосередньо з водогосподарчих систем (поверхневих чи підземних джерел) чи від інших водокористувачів, або від підприємств комунального господарства. Підприємства, що використовуютьна потреби охолодження устаткування оборотну систему водопостачання, плату до бюджетів вносять тільки за воду, яку відбирають із водогосподарчих систем і використовують для поповнення оборотної системи.
Розмір плати за забір води з водних об'єктів визначають на основі нормативів оплати фактичного забору води й установлених лімітів на забір води. Розмір плати за скидання забруднюючих речовин у водні об'єкти визначають на основі нормативів оплати фактичного скидання забруднюючих речовин і встановлених лімітів скидання. Нормативи платежів і порядок їхнього справляння регулює Інструкція про порядок обчислення й сплати платежів за спеціальне використання водних ресурсів і Закон України «Про охорону навколишнього природного середовища» від 25 червня 1991 року.
Плату за спеціальне використання прісних водних ресурсів не справляють:
а) за воду, яку відпускають платники збору за спеціальне використання прісних водних ресурсів іншим водокористувачам;
б) за використання підземних вод, що є сировиною в технологічному процесі, для витягу компонентів, які знаходяться в них;
в) за використання підземних вод, що витягають із надр разом з видобутком корисних копалин, а також забір яких допомагає усувати небезпечні дії вод у господарській діяльності (забруднення, підтоплення, засоленість, заболоченість, зрушення тощо).
Плату за спеціальне використання надр під час видобутку корисних копалин введено на підставі Закону України «Про охорону навколишнього природного середовища», Кодексу України про надра й Постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження базових нормативів плати за користування надрами для видобування корисних копалин» від 19 січня 1998 року.
Платниками збору за спеціальне використання надр під час видобутку корисних копалин є суб'єкти підприємницькоїдіяльності (незалежно від форм власності), в тому числі підприємства з іноземними інвестиціями, які здійснюють видобуток корисних копалин.
Об'єктом справляння плати за спеціальне використання надр під час видобутку корисних копалин є обсяг фактично погашених у надрах балансових і забалансових запасів корисних копалин, який визначають як суму обсягів добутих корисних копалин і фактичних втрат у надрах під час їхнього видобутку. Але є втрати, що не підлягають урахуванню під час визначення розміру платежів за використання надр при видобутку корисних копалин.
Розмір плати за використання надр для видобутку корисних копалин надрокористувачі визначають самостійно: для вугілля кам'яного, вугілля бурого, металевих корисних копалин, нерудної сировини для металургії, гірничо-хімічної, гірничорудної галузей і будівельної сировини — відповідно до обсягів погашених у надрах балансових і забалансових запасів корисних копалин і нормативів плати та одиниці погашення в надрах запасів корисних копалин; для нафти, конденсату, газу природного, підземних вод, мінеральних брудів і мулу — відповідно до обсягів добутих корисних копалин і нормативів плати за одиницю добутих корисних копалин; для урану, сировини ювелірної, ювелірно-виробничої, виробничої і для лицювальних матеріалів — відповідно до вартості мінеральної чи сировини продукції його первинної обробки та нормативів плати. У випадку встановлення лімітів плату за використання надр для видобутку корисних копалин обчислюють з їхнім урахуванням.
Від сплати збору звільнено землевласників, землекористувачів, що добувають корисні копалини без подальшої їхньої реалізації (тобто для власних потреб). Пільги передбачено при використанні надр для господарських і побутових потреб, якщо земельні ділянки перебувають у власності або в користуванні суб'єктів, які добувають корисні копалини. Знижку за використання надр застосовують до платежів за користування надрами й можуть надавати користувачу надр, що здійснює видобуток:
— дефіцитних корисних копалин при низькій економічній ефективності розробки покладів, об'єктивно обумовленої і не
пов'язаної з порушенням умов раціонального використання розвіданих запасів;
— корисних копалин із запасів, що залишилися, зниженої якості, крім випадків погіршення якості запасів корисних копалин у результаті вибіркового відпрацьовування родовищ.
Платежі за користування надрами спрямовують до Державного бюджету, бюджетів Автономної Республіки Крим, областей, міст Києва й Севастополя в такому співвідношенні:
1) за видобуток корисних копалин загальнодержавного значення: до Державного бюджету — 40%, бюджетів Автономної Республіки Крим, областей, міст Києва й Севастополя — 60%;
2) за видобуток корисних копалин місцевого значення та за користування надрами з метою, не пов'язаною з видобутком корисних копалин: до бюджетів Автономної Республіки Крим, областей, міст Києва й Севастополя — 100%;
3) за пошук і розвідку родовищ корисних копалин: до Державного бюджету — 80%, до бюджетів Автономної Республіки Крим, областей, міст Києва й Севастополя — 20%;
4) за користування надрами континентального шельфу й у межах виключної (морської) економічної зони: до Державного бюджету — 100%.
ЗБІР ЗА ЗАБРУДНЕННЯ НАВКОЛИШНЬОГО ПРИРОДНОГО
СЕРЕДОВИЩА
Відносини в сфері охорони навколишнього середовища регулює Закон України «Про охорону навколишнього природного середовища», а за окремими видами використання природних ресурсів — земельне, водне, лісове законодавство, законодавство про надра, про охорону атмосферного повітря тощо.
Зазначений збір є загальнодержавним збором, що визначено ст. 14 Закону України «Про систему оподаткування». Підприємства, установи, організації, що забруднюють навколишнє середовище, підлягають державному обліку й зобов'язані безкоштовно надавати інформацію установам, які здійснюють охорону навколишнього природного середовища, про обсяги викидів, скидів забруднюючих речовин, використання природних ресурсів, виконання завдань щодо охорони навколишнього природного середовища та іншу інформацію в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.
Збір за забруднення навколишнього природного середовища розраховують на підставі лімітів викидів і скидів забруднюючих речовин і розміщення відходів промислового, сільськогосподарського, будівельного й іншого виробництва. Порядок встановлення нормативів збору затверджує Кабінет Міністрів України. В 1999 році було розроблено Порядок встановлення нормативів збору за забруднення навколишнього природного середовища від 1 березня 1999 року. Документом встановлено диференційований підхід щодо встановлення лімітів для різних видів забруднення навколишнього середовища. За понадлімітні обсяги викидів і скидів, розміщення відходів збір обчислюють у п'ятикратному розмірі. Якщо в платників збору відсутній затверджений ліміт викидів, скидів, розміщення відходів, то збір стягують як за понадлімітні викиди й скиди, розміщення відходів відповідно до їхніх обсягів. Попередній розрахунок збору, що підлягає сплаті, подають до податкової інспекції до 1 червня поточного року на наступний рік.
Сплату збору провадять протягом 10 календарних днів, наступних за останнім днем граничного терміну подання розрахунку збору, за місцем податкової реєстрації. Остаточний річний розрахунок збору платники подають до податкової інспекції за місцем податкової реєстрації платника протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного року.
ЗБІР НА ОБОВ'ЯЗКОВЕ ДЕРЖАВНЕ ПЕНСІЙНЕ
СТРАХУВАННЯ
Цей збір сплачують відповідно до Закону України від 26 червня 1997 року «Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування».
Платниками збору на обов'язкове державне пенсійне страхування є:
1) суб'єкти підприємницької діяльності незалежно від форм власності, їхні об'єднання, бюджетні, громадські та інші установи й організації, об'єднання громадян і інші юридичні особи,а також фізичні особи — суб'єкти підприємницької діяльності, які використовують працю найманих робітників;
2) філії, відділення та інші відокремлені підрозділи платників податку, що не мають статусу юридичної особи, розташовані на території іншої, ніж платник зборів, територіальної громади;
3) фізичні особи — суб'єкти підприємницької діяльності, які не використовують працю найманих працівників, а також адвокати, їхні помічники, приватні нотаріуси, інші особи, що не є суб'єктами підприємницької діяльності й займаються діяльністю, пов'язаною з отриманням доходу;
4) фізичні особи, які працюють на умовах трудового договору (контракту), та фізичні особи, які виконують роботи (послуги) згідно з цивільно-правовими договорами, в тому числі члени творчих спілок, творчі працівники, які не є членами творчих спілок тощо.
Під час визначення об'єкта збору до Пенсійного фонду наявний певний взаємозв'язок податку з доходу фізичних осіб і пенсійного збору, тобто, якщо не існує об'єкта оподаткування відповідно до Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22 травня 2003 року, — немає й пенсійного збору.
Об'єктом оподаткування є:
1) для суб'єктів підприємницької діяльності — фактичні витрати на оплату праці робітників, які включають витрати на виплату основної і додаткової заробітної плати та інших заохочувальних і компенсаційних виплат при обчисленні середньомісячної заробітної плати для призначення пенсій, затверджуваних Кабінетом Міністрів України, а також винагороди, що виплачують громадянам за виконання робіт (послуг) за угодами цивільно-правового характеру;
2) для платників збору — фізичних осіб і фізичних осіб — суб'єктів підприємницької діяльності — сума оподатковуваного доходу (прибутку), яку обчислюють у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України відповідно до законодавства України;
3) для фізичних осіб, що працюють на умовах трудового договору, — сукупний оподатковуваний дохід, обчислений відповідно до законодавства України. Ставки збору, що надходять до Пенсійного фонду, встановлено в таких розмірах:
1) із фізичних осіб, що працюють на умовах трудового договору (контракту), й з фізичних осіб, що виконують роботи (послуги) згідно з цивільно-правовими договорами, збір до Пенсійного фонду встановлено в розмірі 1% від сукупного оподатковуваного доходу, якщо такий дохід не перевищує 150 грн., і 2% — якщо такий дохід перевищує 150 грн.;
2) з юридичних і фізичних осіб, що здійснюють операції з купівлі-продажу валюти за гривні, збір у Пенсійний фонд справляють із суми операцій з купівлі-продажу валюти в розмірі 1%;
3) із суб'єктів підприємницької діяльності, які здійснюють торгівлю ювелірними виробами із золота (крім обручок, гладко-шліфованих і з алмазною обробкою), платини й дорогоцінних каменів, збір до Пенсійного фонду справляють у розмірі 5% від вартості реалізованих ювелірних виробів;
4) з юридичних і фізичних осіб, що відчужують легкові автомобілі (крім тих, якими забезпечують інвалідів і тих, що переходять у власність за спадщиною), збір до Пенсійного фонду справляють у розмірі 3% від вартості легкового автомобіля.
Для суб'єктів підприємницької діяльності, що використовують найману працю, ставка збору складає 32% від суми оподатковуваного доходу. Згідно з роз'ясненнями Пенсійного фонду України № 04/3278 від 11 грудня 1997 року, під час розрахунку суми оподатковуваного доходу цих суб'єктів у складі витрат враховують суму заробітної плати й прирівняних до неї виплат найманих працівників.
Згідно з п. 2 Порядку сплати збору на обов'язкове державне пенсійне страхування за окремими видами господарських операцій, що затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 3 листопада 1998 року1 , з урахуванням змін і доповнень (далі — Порядок), платниками збору на обов'язкове державне пенсійне страхування при здійсненні операцій із придбання іноземної валюти є юридичні та фізичні особи, що купують валюту. Ставку цього збору встановлено в розмірі 1% від суми, витраченої на купівлю валюти.
ЗБІР НА РОЗВИТОК ВИНОГРАДАРСТВА, САДІВНИЦТВА Й
ХМЕЛЯРСТВА
Зазначений обов'язковий платіж введено Законом України «Про збір на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства» від 9 квітня 1999 року. За один день до вступу Закону в дію Кабінет Міністрів прийняв постанову «Про затвердження Порядку справляння збору і використання коштів на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства» від 29 червня 1999 року № 1170 і сам Порядок; наказом ДПАУ «Порядок заповнення і подання звіту про суму нарахованого збору на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства» від 28 березня 2002 року було затверджено форми звіту.
Платниками збору є суб'єкти підприємницької діяльності незалежно від форм власності й підпорядкування, які реалізують у оптово-роздрібній торговельній мережі алкогольні напої та пиво. Збір сплачують підприємства торгівлі.
1. Суб'єкти роздрібної торгівлі платять збір від реалізації алкогольної продукції чи пива, що надійшли безпосередньо від виробника.
2. У випадку надходження алкогольної продукції і пива в роздрібну мережу з оптової торгівельної мережі збір платить оптовик. Потрібно, щоб у товарно-транспортних і платіжних документах суму збору було зазначено окремим рядком.
Об'єктом оподатковування є виручка від реалізації алкогольних напоїв і пива.
Ставка збору складає 1% від об'єкта оподаткування. Обчислення суми платежу платник здійснює самостійно й відображає у відповідному звіті, який подає в податкові органи щомісяця протягом 20 днів, наступних за останнім календарним днем звітного періоду.
Збір сплачують щомісяця протягом 10 днів, наступних за граничним терміном подання звіту. Збір нараховують на всю суму виручки, включаючи ПДВ.
Цей збір зараховують на спеціальні рахунки Державного казначейства України. 30% цих коштів використовують на роз-
виток виноградарства, садівництва й хмелярства. Розпорядниками цих коштів є місцеві органи виконавчої влади. Центральний орган виконавчої влади, що здійснює державну політику в сфері виноградарства, садівництва й хмелярства, розпоряджається 70% коштів від збору. Суми збору, що надходять на спеціальний рахунок Державного казначейства України, розподіляють у співвідношенні: 70% — на розвиток виноградарства, 30% — на розвиток садівництва й хмелярства.
ЄДИНИЙ ЗБІР, ЩО СПРАВЛЯЮТЬ У ПУНКТАХ ПРОПУСКУ
ЧЕРЕЗ ДЕРЖАВНИЙ КОРДОН УКРАЇНИ
Зазначений платіж є загальнодержавним збором, що визначено ст. 14 Закону України «Про систему оподаткування». Його сплату провадять на підставі Закону України «Про єдиний збір, який справляється у пунктах пропуску через державний кордон України» від 4 листопада 1999 року. Порядок справляння єдиного збору визначає Кабінет Міністрів України.
Єдиний збір встановлено щодо транспортних засобів вітчизняних та іноземних власників, які перетинають державний кордон України, справляють за здійснення в пунктах пропуску через державний кордон України відповідно до законодавства України митного при транзиті вантажів і транспортних засобів, санітарного, ветеринарного, фітосанітарного, радіологічного й екологічного контролю вантажів і транспортних засобів; за проїзд транспортних засобів автомобільними дорогами України та за проїзд автомобільних транспортних засобів з перевищенням установлених розмірів загальної маси, осьових навантажень і (або) габаритних параметрів.
Отже, єдиний збір складається з:
1) плати за здійснення передбачених вищевказаним Законом видів контролю вантажу й транспортного засобу;
2) плати за проїзд транспортного засобу автомобільними дорогами;
3) додаткової плати за проїзд автомобільного транспортного засобу з перевищенням встановлених загальної маси, осьових навантажень і (або) габаритних параметрів.
Платниками єдиного збору можуть бути такі суб'єкти:
1) власник транспортного засобу й вантажу;
2) перевізник вантажу;
3) інша особа, вповноважена власником або перевізником. Законодавством також передбачено випадки, коли єдинийзбір не справляють. Ними є: 1) перетинання державного кордону авіаційними й водними транспортними засобами, залізничними вагонами без вантажу, залізничними пасажирськими вагонами, легковими автомобілями; 2) транзит вантажу, що не підлягає пропуску через митний кордон, і який перевантажують на інший транспортний засіб у зоні митного контролю пункту пропуску, який є одночасно пунктом ввезення й вивезення цього вантажу; 3) в'їзду та виїзду транспортного засобу в межах одного пункту пропуску через державний кордон без перетинання митного кордону; 4) переміщення товарів трубопровідним транспортом і лініями електропередачі. Окрім цього, єдиний збір не справляють із транспортних засобів, якими перевозять вантажі гуманітарної допомоги, якщо товаросупровідні документи оформлено на отримувачів гуманітарної допомоги в Україні, яких внесено до Єдиного реєстру таких отримувачів.
Ставки збору залежать від виду транспортного засобу, місткості або загальної маси транспортного засобу з вантажем, режиму переміщення й встановлені в євро. Але цей платіж сплачують у національній валюті України за офіційним (обмінним) курсом Національного банку України на день сплати цього збору. Єдиний збір не може перевищувати вартість витрат, пов'язаних із здійсненням митного під час транзиту вантажів і транспортних засобів, санітарного, ветеринарного, фітосанітарного, радіологічного й екологічного контролю вантажів і транспортних засобів, і витрат, пов'язаних із відновленням автомобільних доріг.
Єдиний збір справляють одноразово, залежно від режиму переміщення (ввезення, транзит), за єдиним платіжним документом, форму й порядок заповнення якого затверджує Держмитслужба.
Єдиний збір у повному обсязі перераховують до Державного бюджету України.
ЗБІР ЗА ВИКОРИСТАННЯ РАДІОЧАСТОТНОГО РЕСУРСУ
УКРАЇНИ
Збір за використання радіочастотного ресурсу є загальнодержавним збором, що передбачено ст. 14 Закону України «Про систему оподаткування». Його справляння здійснюють на підставі Закону України «Про радіочастотний ресурс України» від 1 червня 2000 року. Справляння цього збору має на меті формування джерела коштів на фінансування заходів щодо ефективного використання радіочастотного ресурсу в Україні.
Платниками є користувачі радіочастотного ресурсу, а саме — юридичні або фізичні особи, діяльність яких пов'язано з використанням радіоелектронних засобів та/чи радіовипромінювальних пристроїв.
Об'єкт оподаткування — 1 МГц смуги радіочастот.
Ставки збору за використання радіочастотного ресурсу встановлює Кабінет Міністрів України не частіше одного разу на рік у гривнях окремо для кожного регіону України (Автономної Республіки Крим, областей, міст Києва та Севастополя) й залежать від виду радіозв'язку та діапазону радіочастот.
Збір сплачують з дати фактичного використання радіочастотного ресурсу України щомісяця до 15 числа кожного поточного місяця. Суму платежу розраховують платники самостійно, відповідно до розмірів встановлених ставок і ширини смуги радіочастот, визначеної в ліцензії на використання радіочастотного ресурсу України.
Кошти, що надходять від користувачів радіочастотного ресурсу України у вигляді зборів, зараховують до Державного бюджету України.
ЗБОРИ ДО ФОНДУ ГАРАНТУВАННЯ ВКЛАДІВ ФІЗИЧНИХ
ОСІБ
Цей платіж є загальнодержавним збором, що визначено ст. 14 Закону України «Про систему оподаткування». Його сплату провадять на підставі Закону України «Про Фонд гарантування вкладів фізичних осіб» від 20 вересня 2001 року.
Платникам збору є учасники Фонду гарантування вкладів фізичних осіб — банки — юридичні особи, які зареєстровано вДержавному реєстрі банків, що веде Національний банк України, та мають банківську ліцензію на право здійснювати банківську діяльність. Окрім того, такі суб'єкти повинні виконувати встановлені Національним банком України економічні нормативи щодо достатності капіталу й платоспроможності та можуть виконувати свої зобов'язання перед вкладниками.
Законодавством виокремлено такі види збору до Фонду гарантування вкладів фізичних осіб: початковий, регулярний, спеціальний. Початковий збір встановлено в розмірі 1% зареєстрованого статутного капіталу банку. Його сплачують бан-ки-учасники протягом ЗО календарних днів із дня отримання банківської ліцензії на здійснення банківської діяльності.
Регулярний збір встановлено в розмірі 0,25% загальної суми вкладів, включаючи нараховані за вкладами відсотки, за станом на 31 грудня року, що передує поточному, та ЗО червня поточного року. Отже, нарахування регулярного збору здійснюють банки-учасники двічі на рік. Сплату його здійснюють щоквартально рівними частками до 15 числа місяця, наступного за звітним періодом.
Спеціальний збір встановлюють у разі, якщо поточні доходи Фонду є недостатніми для виконання ним у повному обсязі своїх зобов'язань щодо обслуговування й погашення залучених кредитів, спрямованих на відшкодування коштів вкладникам банків-учасників Фонду. Рішення про встановлення спеціального збору приймає адміністративна рада Фонду за погодженням із Національним банком України. Внесення спеціального збору банками-учасниками проводять у строки й згідно з умовами, що також встановлює адміністративна рада Фонду. Законодавством встановлено тільки загальний розмір спеціальних зборів, які мають сплатити банки-учасники протягом року — він не повинен перевищувати розмір щорічного регулярного збору.
ГАСТРОЛЬНИЙ ЗБІР
Цей загальнодержавний збір встановлено Законом України «Про гастрольні заходи в Україні» від 10 липня 2003 року. Платниками збору за проведення гастрольних заходів на території України є організатори гастрольних заходів, за винятком організаторів благодійних гастрольних заходів.
Об'єктом оподаткування є виручка від реалізації квитків на гастрольний захід.
Ставку збору встановлено в розмірі 3% об'єкта оподаткування.
Платники цього збору протягом 10 календарних днів після дати проведення гастрольного заходу подають до органу державної податкової служби за місцем його проведення розрахунок збору за формою, встановленою центральним податковим органом. Збір сплачують одним платіжним дорученням протягом двадцяти календарних днів, наступних за датою проведення гастрольного заходу, якою вважають дату його фактичного завершення.Надходження від збору розподіляють так: 30% нарахованих сум залишають на спеціальних рахунках управлінь Державного казначейства в Автономній Республіці Крим і в областях і використовують на підтримку гастрольних заходів у зазначених регіонах; 70% перераховують на спеціальний рахунок Державного казначейства України й використовують на підтримку гастрольних заходів вітчизняних гастролерів на загальнодержавному рівні.
ПЛАТА ЗА ТОРГОВИЙ ПАТЕНТ
З 1998 року в Україні почали з'являтися альтернативні форми оподаткування, до яких належать: здійснення підприємницької діяльності з придбанням спеціального патенту1 та спрощена система оподаткування, обліку й звітності суб'єктів малого підприємництва. Обидва способи передбачають можливість добровільного обрання. Стосовно фіксованого сільськогосподарського податку, то він, хоч і передбачає спрощене оподаткування, але його застосовують не за вибором платника. Іншими словами, він не є альтернативним.
Визначення платників щодо сплати за патенти наведено в п. 1.2 ст. 1 Закону України «Про патентування деяких видів підприємницької діяльності» від 23 березня 1996 року: суб'єктами правовідносин, що підлягають регулюванню за цим Законом, є юридичні особи й суб'єкти підприємницької діяльності, що не мають статусу юридичної особи, — резиденти й нерезиденти, а також їхні відокремлені підрозділи (філії, відділення, представництва й ін.), які займаються підприємницькою діяльністю, передбаченою ч. 1 ст. 1 Закону.
Відповідно до наведеного визначення, є три групи платників:
— юридичні особи, незалежно від організаційно-правової форми господарювання й форми власності;
— громадяни-підприємці;
— відокремлені підрозділи (філії, відділення тощо), проте ні місце їхнього розташування, ні наявність окремого банківського рахунку чи відокремленого балансу в цьому випадку значення не мають.
Обов'язковою умовою, за якої перераховані категорії резидентів і нерезидентів класифікують як суб'єктів патентування, є здійснення ними кожного з видів діяльності, яка підлягає патентуванню.
Об'єкт патентування містить у собі чотири укрупнених види підприємницької діяльності.
1. Торговельна діяльність за готівкові кошти й по кредитним карткам на території України. Слід звернути увагу, що об'єктом патентування є не тільки роздрібна торгівля, а вся торгова діяльність, під якою відповідно до Порядку заняття торговою діяльністю і правилами торгового обслуговування населення, які затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 8 лютого 1995 року[25] , розуміють роздрібну й оптову торгівлю, а також діяльність у торгово-виробничій сфері (громадське харчування).
2. Діяльність із надання побутових послуг.
Об'єктом регулювання згідно зі ст. З Закону про патентування є діяльність із надання побутових послуг, під якими розуміють «діяльність, пов'язану з наданням платних послуг для задоволення особистих потреб замовника за готівкові кошти, а також із використанням інших форм розрахунків, включаючи кредитні картки».
3. Діяльність із обміну готівкових валютних цінностей (включаючи операції з готівковими платіжними засобами, вираженими в іноземній валюті, та з кредитними картками).
Під торгівлею готівковими валютними цінностями слід розуміти продаж готівкової іноземної валюти, інших готівкових платіжних засобів, виражених у іноземній валюті (в тому числі дорожніх, банківських і персональних чеків), а також операції з дебетування кредитних (дебетових) карток у обмін на валюту України, інших готівкових платіжних засобів, виражених у валюті України, а також у обмін на іншу іноземну валюту.
4. Діяльність із надання послуг у сфері грального бізнесу. Варто відзначити, що в Законі про патентування (п. 5.2 ст. 5) застосовано спеціальне (яке використовують тільки в цілях цього Закону) визначення грального бізнесу: під гральним бізнесом слід розуміти діяльність, пов'язану з влаштуванням казино, інших гральних місць (будинків), гральних автоматів із грошовим або майновим виграшем, проведенням лотерей (крім державних) і розиграшів із видачею грошових виграшів у готівковій або майновій формі.
Наведений перелік об'єктів оподаткування є вичерпним, і ніякі інші види діяльності патентуванню не підлягають.
Оплату провадять щомісяця, до 15 числа місяця, який передує звітному. Під час придбання патенту вносять одноразову плату в розмірі вартості торгового патенту за один місяць (останній місяць дії патенту). У випадку, якщо торговий патент набувають не з початку місяця, розмір плати за перший місяць визначають пропорційно кількості календарних днів із дня придбання торгового патенту до кінця місяця. При придбанні патенту після 15 числа місяця одночасно оплачують вартість торгового патенту за наступний звітний місяць.
Місцеві податки й збори
До певного часу в Україні не було чіткої законодавчої визначеності щодо місцевих податків і зборів. Етапним став 1993рік, коли було прийнято Декрет Кабінету Міністрів України «Про місцеві податки і збори» від 20 травня 1993 року.
Пізніше Законом України від 16 червня 1993 року було внесено низку змін у Декрет. Основний зміст цього специфічного нормативного акту полягає в характеристиці конкретних видів податків і зборів, а кілька заключних статей розкривають механізм їхнього обчислення, вилучення, компетенції місцевих органів самоврядування.
Перш ніж перейти до конкретної характеристики окремих податків і зборів, слід відзначити, що в основу цього переліку буде покладено класифікацію, яка ґрунтується на ст. 15 Закону України «Про систему оподаткування» і статтях 2—17 Декрету Кабінету Міністрів України «Про місцеві податки та збори». Справа в тому, що низка загальнодержавних податків, зазначених у ст. 14 Закону України «Про систему оподаткування», також надходить до місцевих бюджетів (податок із доходів фізичних осіб, плата за землю, податок на промисел). Однак, компетенцію місцевих органів самоврядування не поширено на ці податкові важелі.
Збір за паркування автотранспорту. Платники — юридичні й фізичні особи, які паркують автомобілі в спеціально відведених або обладнаних місцях. Об'єкт обкладання — одна година паркування автотранспорту. Сплачує водій на місці паркування. Ставка (граничний розмір) — 3% неоподатковуваного мінімуму доходів громадян у спеціально обладнаних місцях і 1% у віддалених місцях. Облік платників визначають органи місцевого самоврядування. Джерело оплати — собівартість продукції (робіт, послуг) або особисті кошти. Подібний механізм передбачає й податкова система Російської Федерації.
Ринковий збір. Платники — юридичні й фізичні особи, що реалізують сільськогосподарську та промислову продукцію. Об'єкт обкладання — торгівельне місце (на ринках, у павільйонах, на майданчиках, із автомашин). Ставка податку: для фізичних осіб — 20% мінімальної заробітної плати; для юридичних осіб — 3 мінімальні заробітні плати. Й у першому, й у другому випадках за наданою схемою нараховують податкові відрахування за кожний день торгівлі. Облік платників веде адміністрація ринку. Термін сплати — до початку реалізації продукції, а термін перерахування збору до бюджету визначають рішенням місцевого органу самоврядування. Джерело сплати — собівартість продукції або особисті кошти.
Кабінетом Міністрів України рекомендовано змінити максимальні ставки місцевих податків на граничні (мінімальну й максимальну) межі цих ставок. Наприклад, ринковий збір має складати від 10 до 20% неоподатковуваного мінімуму доходів у столиці; від 5 до 20% — у містах; від 3 до 15% — в інших населених пунктах. Для іноземних юридичних осіб відповідно: від 2 до 3 неоподатковуваних мінімумів — у столиці; від 1 до 2 — у містах; від 0,5 до 1 — в інших населених пунктах. Розмір ринкового збору диференціюють залежно від ринку, його місцезнаходження й виду продукції.
Ринки перераховують до місцевого бюджету на рахунок міськфінуправління 50% зібраного ринкового збору, але не менше середньомісячної індикативної суми ринкового збору. 50% ринкового збору й середньомісячний збір, що залишився, і кошти, зібрані понад середньомісячної індикативної суми, залишають у розпорядженні ринку й використовують: 30% — на розвиток ринку; 20% — на покриття витрат із утримання ринку. Збір за видачу ордера на квартиру.Платник — отримувач ордера. Об'єкт обкладання — послуги, пов'язані з видачею ордера. Ставка — 30% неоподатковуваного мінімуму. Облік платників здійснюють органи обліку й розподілу житла. Цей збір сплачують до бюджету через установи банків до отримання ордера. Джерело оплати — особисті кошти отримувача ордера.
Збір із власників собак. Платники — громадяни — власники собак, які проживають у будинках державного й громадського житлового фонду та приватизованих квартирах. Об'єкт обкладання — за кожну собаку (крім службових) щорічно. Ставка (граничний розмір) — 10% неоподатковуваного мінімуму на момент нарахування збору. Облік платників визначають місцеві органи самоврядування, що влаштовують комісійні відрахування для компенсації витрат щодо проведення обліку платників. Джерело сплати — особисті кошти платників.
Курортний збір. Платники — громадяни, які перебувають у курортній місцевості. Об'єкт обкладання — проживання в межах курортної місцевості. Ставка — не більше 10% неоподатковуваного мінімуму. Облік платників здійснюють адміністрації готелю, квартирно-посередницькі організації, органивнутрішніх справ, які контролюють дотримання паспортного режиму. Утримують під час реєстрації не пізніше 3-добового терміну з дня прибуття чи під час поселення в приватному житлі громадян. Джерело оплати — особисті кошти платників. Цей вид збору передбачає широкий перелік пільгових звільнень (ст. 7вказаного Декрету).
Збір за участь у бігах на іподромі. Платники — юридичні й фізичні особи, що виставляють своїх коней на іподромі в змаганнях комерційного характеру. Об'єкт обкладання — за кожного коня, виставленого на змаганнях комерційного характеру. Гранична ставка збору — 3 неоподатковуваних мінімуми. Облік платників здійснює адміністрація іподромів. Утримують із платників до початку змагань. Механізм перерахування його до бюджету визначають місцевими органи самоврядування. Оплачують за рахунок прибутку (доходу).
Збір за виграш на бігах. Платники — особи, що виграли на тоталізаторі під час гри на іподромі. Об'єкт обкладання — сума виграшу. Гранична ставка — не більше 6% від суми виграшу. Облік платників здійснює адміністрація іподромів, яка й утримує збір під час видачі їм виграшів. Терміни перерахування до бюджету визначають місцеві органи самоврядування. Джерело сплати — особисті кошти громадян.
Збір із осіб, що беруть участь у грі на тоталізаторі на іподромі. Останній із трьох зборів, що мають схожу сферу застосування. Платники — особи, які беруть участь у грі на тоталізаторі на іподромі. Об'єкт обкладання — плата за участь у грі на тоталізаторі в формі відсоткової надбавки до плати за участь у грі. Гранична ставка не повинна перевищувати 5% від суми цієї надбавки. Облік платників здійснює адміністрація іподромів. Збір утримують під час придбання квитків на участь у грі та в строки, затверджені місцевими органами самоврядування, перераховують до бюджету. Сплачують за рахунок особистих коштів громадян.
Податок із реклами. Платники — юридичні й фізичні особи, що рекламують свою продукцію чи діяльність. Об'єкт обкладання — вартість послуг за встановлення та розміщення реклами. Гранична ставка — 0,1% вартості послуг за одноразову рекламу й 0,5% — за розміщення реклами на тривалий час. Облік платників проводять органи, на які покладено функції
розміщення реклами. Сплачують під час оплати послуг. Джерело сплати — за рахунок собівартості продукції (робіт, послуг) або за рахунок особистих коштів.
Збір за право на використання місцевої символіки. Платники — юридичні й фізичні особи, що використовують місцеву символіку з комерційною метою. Об'єкт обкладання — вартість виробленої продукції, виконаних робіт, наданих послуг із використанням місцевої символіки. Граничний розмір збору — 0,1% вартості виробленої продукції з використанням місцевої символіки для юридичних осіб і з громадян — до 5 неоподатковуваних мінімумів. Облік платників здійснюють органи місцевого самоврядування, що видають дозвіл на використання символіки. Джерело сплати — собівартість продукції (робіт, послуг) або особисті кошти платника.
Збір за право на проведення кіно- й телезйомок. Платники — комерційні кіно- й телеорганізації, в тому числі закордонні, під час зйомок яких потрібні додаткові заходи. Об'єкт обкладання — витрати на проведення додаткових заходів. Граничний розмір збору не має перевищувати фактичних витрат на проведення таких заходів. Сплачують за рахунок доходів кіно- й телеорганізацій. Конкретні механізми реалізації затверджують місцеві органи самоврядування.
Збір за право на проведення місцевих аукціонів, конкурсних розпродажів і лотерей. Платники — юридичні й фізичні особи, що мають дозвіл на проведення аукціонів, конкурсних розпродажів і лотерей. Об'єкт обкладання — вартість заявлених на місцеві аукціони, лотереї тощо товарів, відповідно до їхньої початкової ціни чи суми, на яку випускають лотерею. Гранична ставка — 0,1% від вартості чи від суми товарів, на яку випускають лотерею; граничний розмір збору за право проведення лотерей — 3 неоподатковуваних мінімуми. Платників визначають органи місцевого самоврядування, що видають дозволи на проведення місцевих аукціонів, конкурсних розпродажів і лотерей. Стягують збір за 3 дні до проведення аукціону тощо або під час отримання дозволу на випуск лотерей. Джерело сплати — за рахунок прибутку (доходів), що залишається в розпорядженні юридичних осіб і громадян.
Комунальний податок. Платники — юридичні особи, за винятком бюджетних і планово-дотаційних сільгосппідприємств. Об'єкт обкладання — річний фонд оплати праці, розрахований відповідно до мінімального розміру заробітної плати. Гранична ставка — 10% річного фонду оплати праці. Облік здійснюють податкові інспекції на місцях. Джерело сплати — прибуток (дохід), що залишається в розпорядженні юридичних осіб. З 20 січня 1995 року по Харківській області ставку збільшено в 10 разів.
Збір за видачу дозволу на розміщення об'єктів торгівлі. Платники — юридичні й фізичні особи, що реалізують продукцію. Об'єкт — оформлення й видача дозволів на торгівлю в спеціально відведених місцях. Граничний розмір збору — 20 неоподатковуваних мінімумів для суб'єктів, що постійно торгують, і 1 неоподатковуваний мінімум у день за одноразову торгівлю. Облік здійснюють організації, що володіють подібними правами. Сплачують за рахунок прибутку, що залишається в розпорядженні юридичних осіб чи особистих коштів громадян.
Висновок
Аналізуючи зміст податків, потрібно враховувати, що вони не є єдиним джерелом доходів бюджету й становлять собою тільки один із видів позаекономічного державного примусу. Крім власне податків, яким належить провідна роль у формуванні бюджету, існують й інші види вилучень до бюджетів: ліцензійні та реєстраційні збори, збори з населення. Крім того, підприємства й громадяни роблять обов'язкові відрахування до позабюджетних фондів, платять різні тарифи та інші обов'язкові платежі. Різноманіття форм вилучень обумовлює потребу визначити, що ж із них є безпосередньо податком, а що — неподатковими платежами. Мабуть, усю систему платежів, що входять до податкової системи, можна розділити на податки й платежі податкового характеру. Якщо до першої групи належать саме податки (на прибуток, на землю тощо), то друга група складається зі зборів і відповідних податкових платежів (мито, державне мито тощо).
Р озмежування податків, зборів, платежів є не виключно теоретичною проблемою, а й значною мірою проблемою практики. По-перше, коли йдеться про податки, то це, насамперед, безумовні та нецільові платежі, й після їхнього надходження до бюджетів неможливо простежити використання цих коштів, та це й не потрібно. В ситуації зі зборами картина інша. Це цільові надходження, вони необхідні для фінансування певних заходів і мають чітке цільове призначення. Тому можна порушувати питання про нецільове використання коштів (навіть може йтися про самостійний склад правопорушення).
По-друге, податки здебільшого надходять до бюджетів, тоді як збори можуть формувати цільові (в тому числі й позабюджетні) фонди. Тому, якщо потрібно закріпити виключно стабільні надходження до бюджетів нецільового характеру, — це безсумнівно податки. Якщо ми хочемо закріпити стійкий зв'язок між податковими надходженнями й джерелами, з яких їх спрямовують, — це збори.
І, по-третє, якщо встановлення, зміна й скасування податків і всіх елементів правового механізму податків є виключно компетенцією органів державної влади, то деталізацію елементів зборів у перспективі можна розглядати і як компетенцію виконавчих органів.
Список використаної літератури
1. Гальчинський А. Теорія грошей: Навч посібник. – К.: Основи, 1998.
2. Халфина Р. О. Право как средство соціального управления. – М.: Наука, 1998.
3. Основи налогового права / Под ред. С. Г. Пепеляева. — М., 1995.
4. Відомості Верховної Ради України. — 1997. — № 15.
5. Финансовое право: Учебник / Отв. ред. Н. И. Химичева. — М.: БЕК, 1996. - С. 232; Финансовое право: Учебник / Под ред. О. Н. Горбуновой. - М.: Юристь, 1996. - С. 185.
6. Офіційний вісник України. – 1998
7. Воронова Л. К., Кучерявенко Н. П. Финансовое право: Учеб. Пособие – Харьков: Легас, 2003.
8. Основы налогового права Под ред С. Г. Пепеляева. – М., 1995.
9. Козырин А. Н. Налоговое право зарубежных стран: воросы теории и практики. – М., 1993.
[1] Див.: Основи налогового права / Под ред. С. Г. Пепеляева. — М., 1995. - С. 81.
[2] Див.: Основи налогового права / Под ред. С. Г. Пепеляева. — М., 1995. - С. 22.
[3] Див.: Финансовое право: Учебник / Под ред. О. Н. Горбуновой. — М.: Юрисгь, 1996. - С. 181-182.
[4] Див.: Финансовое право: Учебник / Отв. ред. Н. И. Химичева. — М: БЕК, 1996. - С. 230.
[5] Див.: Основы налогового права / Под ред. С. Г. Пепеляева. — М., 1995. - С. 27-30.
[6] Див.: Основьі налогового права / Под ред. С. Г. Пепеляева. — М., 1995. - С. 34-35.
[7] Див.: Финансовое право: Учебник / Отв. ред. Н. И. Химичева. — М.: БЕК, 1996. - С. 232; Финансовое право: Учебник / Под ред. О. Н. Горбуновой. - М.: Юристь, 1996. - С. 185.
[8] Див.: Финансовое право: Учебник / Отв. ред. Н. И. Химичева. — М.: БЕК, 1996. - С. 231.
[9] Відомості Верховної Ради України. — 1997. — № 21. — Ст. 156.
[10] Відомості Верховної Ради України. - 1993. - № 10. - Ст. 82.
[11] Зібрання постанов Уряду України. — 1993. — № 1—2. — Ст. 27.
[12] Відомості Верховної Ради України. — 1999. — № 29. — Ст. 188.
[13] Відомості Верховної Ради України. — 1995. — № 10. — Ст. 297.
[14] Урядовий кур'єр. - 1995. - № 145-176. - С. 5.
[15] Відомості Верховної Ради України. - 1997. — № 27. — Ст. 181.
[16] Відомості Верховної Ради України. — 2003. — № 37. — Ст. 308.
[17] Відомості Верховної Ради України. — 1996. — № 45. — Ст. 238; Офіційний вісник України. - 1999. - № 18. - Ст. 807; № 19. -Ст. 838; № 43. - Ст. 1602.
[18] Бизнес. - 1994. - № 10. - С. 38.
[19] Відомості Верховної Ради України. — 1997. — № 15. — Ст. 117.
[21] Відомості Верховної Ради України. — 1993. — № 19. — Ст. 208.
[22] Офіційний вісник України. — 1999. — № 26. — Ст. 1230.
[23] Див.: Козирин А. Н. Налоговое право зарубежньїх стран: вопросьі теории и практики. — М., 1993. — С. 48.
[24] Відомості Верховної Ради України. — 1993. — № 13. — Ст. 113.
[25] Зібрання постанов Уряду України. — 1995. — № 5. — Ст. 118.