Дипломная работа: Аудиторская проверка учета основных средств ООО "Универсал Плюс"

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

1.1 Экономическая сущность, содержание, классификация основных средств на предприятии

1.2. Документальное оформление учета и движения основных средств. Амортизация и выбытие, налогообложение основных средств

1.3 Синтетический и аналитический учет основных средств

2. МЕТОДИКА АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

2.1 Классификация методик, цели и задачи аудиторской проверки

2.2 Нормативное обеспечение проведения аудита учета основных средств

2.3 Содержание аудиторской проверки учета основных средств с использованием информационных технологий

3. МЕТОДИКА АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ ООО «УНИВЕРСАЛ ПЛЮС»

3.1 Подготовка и планирование аудиторской проверки

3.2 Проведение аудита учета основных средств

3.3 Оценка результатов аудита учета основных средств

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Список литературы

Приложения

ВВЕДЕНИЕ

Важнейшим показателем, характеризующим экономическую мощь страны, является национальное богатство. Важнейшую часть национального богатства составляют основные фонды.

Основные фонды - это произведенные нематериальные и материальные активы. Материальная часть основного капитала – основные фонды, участвующие в процессе производства постоянно или многократно и переносящие свою стоимость на изготовляемые с их помощью продукт или услугу по частям, по мере износа. Именно многократное или продолжительное использование, а не долговечность является критерием определения основного капитала. Некоторые продукты, например уголь, могут храниться очень долго, но используются только один раз и поэтому не относятся к основному капиталу.

Вместе с тем деревья и животные, которые культивируются с целью производства фруктов или молочных продуктов, и некоторые нематериальные продукты, такие, как программное обеспечение и оригиналы художественных произведений, классифицируются как основной капитал. В системе национальных счетов весь капитал трактуется как производственный, потому что сама трактовка производственной деятельности очень широка и включает производство продуктов и услуг.

Основные фонды народного хозяйства, являясь материальной частью основного капитала, составляют значительную часть национального богатства страны и оказывают большое влияние на результаты финансово-экономической деятельности предприятий.

Под основными фондами понимают совокупность произведенных материально-вещественных ценностей — средств труда, которые многократно участвуют в процессах производства продукции и услуг, при этом не меняют своей натуральной формы, не входят вещественно в результат труда и переносят свою стоимость на изготовляемый продукт (услугу) не сразу, а по частям, по мере износа.

Основные средства формируют главную составляющую материально-технической базы организаций и играют важную роль в осуществлении ведущих направлений их деятельности. С развитием рыночных отношений в учете основных средств произошли существенные изменения. Эти изменения коснулись: состава и структуры основных средств; амортизации их стоимости; учета долгосрочных инвестиций; учета операций, связанных с лизингом и арендой имущества; оценки и переоценки стоимости основных средств; учета и финансирования затрат на ремонт основных средств; учета реализации и прочего списания основных фондов.

Аудиторская проверка, следовательно, должна проводиться по указанным направлениям. Таким образом, конкретная цель аудита основных средств — проверка правильности формирования состава, полноты и реальности учета движения, затрат на ремонт основных средств и достоверности амортизации их стоимости.

Программу внутреннего контроля основных средств и соответствующих хозяйственных операций обычно не разрабатывают, потому что у большинства экономических субъектов таких операций немного и издержки на специальный контроль не оправдываются.

Теоретической основой данной работы стали труды отечественных ученых-экономистов В.И. Подольского, Н.П. Кондракова, Н.Т. Белухи и др.

Актуальность проблемы проявляется в том, что построение грамотной системы учета основных средств на предприятии способствует снижению себестоимости продукции, повышению эффективности их использования.

Объект исследования – аудиторская проверка учета основных средств ООО «Универсал Плюс». Предмет исследования – методика аудита системы учета основных средств предприятия.

Цель выпускной квалификационной работы – изучение теоретических основ учета основных средств и методики аудиторской проверки на примере предприятия ООО «Универсал Плюс».

Задачи данной выпускной квалификационной работы следующие:

- изучить теоретические основы учета основных средств;

- рассмотреть методику аудита системы учета основных средств;

- осуществить процедуры подготовки и планирования аудиторской проверки учета основных средств;

- осуществить аудиторские процедуры по существу;

- осуществить заключительные процедуры аудиторской проверки;

- определить порядок формирования рабочих документов и результатов аудиторской проверки;

- подтверждение состоятельности методики аудита учета основных средств на примере ООО «Универсал Плюс».

- указать нарушения и ошибки, выявленные в ходе аудиторской проверки учета основных средств;

- дать рекомендации по устранению выявленных ошибок в ходе проведения аудиторской проверки учета основных средств.

Источниками информации для написания данной выпускной квалификационной работы являются: нормативно-правовые акты; монографии; экономическая литература;документация по бухгалтерскому учету: бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, приложения к бухгалтерскому балансу (форма № 4, № 5 по ОКУД); ведомости, журнал-ордер, главная книга, приказ об учетной политике предприятия и другая отчетность ООО «Универсал Плюс».

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

1.1 Экономическая сущность, содержание, классификация основных средств на предприятии

В отечественной науке до перехода ее к международной методологии все основные фонды делились на производственные и непроизводственные. С переходом к международным стандартам учета и признанием производственного характера сферы услуг все основные фонды считаются производственными. Однако одни из них участвуют или предназначены к участию в производстве продуктов, другие функционируют в сфере производства услуг [10, с. 353].

Задачами изучения основных фондов являются:

- определение объема и структуры основных фондов по натурально-вещественному составу, отраслевой принадлежности, формам собственности, секторам экономики, регионам и др.;

- характеристика состояния основных фондов;

- характеристика воспроизводства основных фондов;

- определение их доли в национальном имуществе;

- характеристика и оценка эффективности использования основных фондов;

- проведение переоценки основных фондов с целью получения восстановительной стоимости с учетом износа;

- расчет динамики основных фондов и выявление определяющих факторов;

- проведение переоценки основных фондов в сопоставимые цены и др.

Основные средства различаются по видам, их роли в производственном процессе, конструктивным особенностям, происхождению и другим признакам. Разнообразие видов основных средств, длительность их функционирования и массовость использования обусловливают необходимость разработки единой натурально-вещественной классификации, утверждаемой централизованно. Данная классификация составляет основу учета, статистической характеристики основных средств, начисления амортизации, осуществления капитальных вложений и воспроизводства.

Классификационной единицей основных средств, как и единицей их учета, является инвентарный объект, под которым понимается законченное устройство со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный, конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих единое целое и совместно выполняющих определенную работу [10, с. 355].

В настоящее время действует следующая типовая классификация:

- здания — архитектурно обособленные объекты, создающие условия для труда, жилья, социально-культурного обслуживания населения и хранения материальных ценностей;

- сооружения — инженерно-строительные объекты, создающие условия для осуществления процесса производства путем выполнения тех или иных технических функций, не связанных с изменением предмета труда, или для осуществления различных непроизводственных функций;

- передаточные устройства, при помощи которых производится передача электрической, тепловой и механической энергии от объекта к объекту;

- машины и оборудование, преобразующие энергию, материалы и информацию, в частности: силовые машины, преобразующие один вид энергии в другой; рабочие машины и оборудование, непосредственно воздействующие на предмет труда или участвующие в технологическом процессе производства; измерительные и регулирующие приборы, устройства и лабораторное оборудование; вычислительная техника;

- транспортные средства предназначенные для перемещения людей и грузов;

- инструменты общего назначения - немеханизированные и механизированные орудия ручного труда сроком службы более года и стоимостью более ста минимальных окладов;

- производственный и хозяйственный инвентарь - предметы для охраны труда, облегчения производственных операций и хранения материалов;

- скот рабочий и продуктивный (рабочий скот - лошади, волы, верблюды, ослы и др., продуктивный скот - коровы, быки-производители и т.д.);

- многолетние насаждения - искусственные многолетние насаждения, независимо от их возраста;

- прочие основные фонды — библиотечные фонды, музейные ценности, экспонаты животного мира в зоопарках и другие объекты, не вошедшие ни в одну из предыдущих групп [32, с. 421].

Основные средства как комплексная экономическая категория могут быть всесторонне охарактеризованы с помощью метода группировок (рис. 1).

При характеристике функциональной роли основных средств в процессе производства важна их группировка на активные и пассивные. К активным средствам относятся рабочие и силовые машины и оборудование, а также любые средства труда, воздействующие на предмет труда или контролирующие процесс производства, — измерительные и регулирующие устройства и приборы, производственный инструмент, транспортные средства, отдельные виды сооружений (например, элеваторы, гостиницы (в туризме)). Основные средства, создающие условия для труда, но не оказывающие на его результат активного влияния, относятся к пассивной части (здания, сооружения и т.п.). Увеличение доли активной части основных средств в их общем объеме свидетельствует о наращивании производственного потенциала. Группировка размещения основных фондов по регионам используется для характеристики их производственного потенциала и национального богатства, сосредоточенного на их территории.

По видам	По секторам	По сферам	По отраслям	По регионам
По формам собственности	Основные фонды				По видам экономич. деятельности
Действующие, бездействующие	Новые	Активные, пассивные	Бывшие в эксплуатации	Отечественные, импортные

Рис. 1 Классификация и группировка основных средств

В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности, продукции и услуг осуществляется классификация основных средств по видам экономической деятельности и по отраслям. Эта классификация используется при характеристике потенциальных возможностей отраслей экономики, а в сопоставлении с показателями результатов производственной деятельности позволяет рассчитать показатели фондоотдачи и фондоемкости, т.е. оценить эффективность использования основных средств. Классификация включает следующие виды деятельности и отрасли: сельское хозяйство, охота и лесоводство; рыболовство; горнодобывающая промышленность и разработка карьеров; обрабатывающая промышленность; электроэнергетика, газо- и водоснабжение; строительство; оптовая и розничная торговля; гостиницы и рестораны; транспорт, складское хозяйство и связь; финансовое посредничество; деятельность по операциям с недвижимым имуществом; деятельность исследовательская и коммерческая; государственное управление и оборона; образование; здравоохранение и социальные услуги; деятельность по предоставлению коммунальных услуг; деятельность по ведению частных хозяйств; деятельность экстерриториальных организаций.

Разработка показателей основных средств в соответствии с методологией системы национальных счетов по секторам экономики является новым направлением в отечественной практике и дает дополнительную информацию для анализа [10, с. 359].

Классификация основных средств по формам собственности в условиях проводимых реформ имеет особое значение с точки зрения раздела этой важной части национального богатства между различными собственниками. В соответствии с принятым 30 марта 1999 г. Госстандартом России Общероссийским классификатором форм собственности на территории России основные средства могут быть отнесены к:

- российской собственности;

- государственной собственности, в том числе к:

а) федеральной собственности;

б) собственности субъектов Федерации (областей и республик в составе РФ);

- муниципальной собственности;

- собственности общественных объединений (организаций);

- частной собственности;

- смешанной российской собственности (без иностранного участия);

- российской собственности в составе смешанной собственности с иностранным участием;

- иностранной собственности.

Эта классификация в сочетании с результатами функционирования предприятий и организаций разных форм собственности позволяет оценить эффективность той или иной формы собственности, определить потенциальные производственные возможности и техническую оснащенность предприятий разных форм собственности [2, с. 421].

В связи с тем, что основные средства функционируют длительное время (средний срок службы - 50 лет), одновременно существует несколько видов их оценки, определяемых совокупностью факторов: годом введения в действие, инфляционными процессами, степенью физического и морального износа, изменением в технологии, стоимости воспроизводства и др.

Существуют следующие виды оценки основных средств в зависимости от срока службы и от состояния:

- полная первоначальная стоимость, т.е. стоимость нового объекта в условиях производства того времени, когда он был изготовлен, введен в действие;

- полная восстановительная стоимость - стоимость воспроизводства каждого объекта основных фондов в современных условиях его производства;

- первоначальная стоимость за вычетом износа (остаточная);

- восстановительная стоимость за вычетом износа.

В системе показателей простого воспроизводства важная роль принадлежит оценке износа основных средств (потребления основного капитала), характеризуемого в отечественной статистике показателями амортизации. Амортизация - денежное выражение износа, отражающего перенос стоимости основных фондов на изготовляемый продукт (услугу). Различаются две формы износа: физический и моральный [10, с. 356].

Физический износ - это снашивание средств труда вследствие производственного потребления (деформация деталей и конструкций, усталость материала и т.д.) и под влиянием сил природы (коррозия металла, выветривание каменных материалов и т.п.). Размер физического износа орудий труда зависит прежде всего от продолжительности их использования во времени и интенсивности их работы. В статистике степень физического износа отдельных объектов устанавливается двумя способами. В основу первого положено допущение, что физический износ происходит пропорционально сроку службы объекта или произведенному с его участием объему продукции (работ). Второй способ - это экспертная оценка физического износа каждого объекта основных фондов по техническому состоянию его узлов и конструкций. Экспертная оценка дает более правильное представление о физическом износе основных фондов, но это большая и сложная работа, обычно проводимая только при переоценке.

Различают два вида морального износа:

- моральный износ 1 вида - вследствие удешевления производства действующих основных фондов;

- моральный износ 2 вида - в результате изобретения и внедрения в производство новых, более совершенных средств труда.

О моральном износе 1 вида можно судить по изменению действующих цен на однотипные машины и оборудование или по отклонению их восстановительной стоимости от первоначальной. Однако при этом необходимо учитывать, что изменение цен может быть вызвано экономической ситуацией, инфляцией, спадом производства. Степень и интенсивность морального износа 2 вида представлены показателями, отражающими изменение технико-экономических характеристик новых более совершенных объектов основных средств по сравнению с действующими - старыми. В основу метода вычисления этих показателей положено допущение о том, что степень морального износа 2 вида пропорциональна изменению мощности, производительности или экономичности новых объектов основных средств по сравнению со старыми. Величина утрачиваемой стоимости из-за морального износа 2 вида может быть определена как разность между полной восстановительной стоимостью и восстановительной стоимостью с учетом морального износа 2 вида.

Амортизационный фонд отражает совокупную стоимость основных средств, которую надо перенести на изготовляемый продукт или услугу за весь срок их службы, т.е. сумму, которая к моменту выбытия основных средств обеспечила бы возможность их воспроизводства. Объем амортизационного фонда (АФ) рассчитывается по формуле:

АФ = ПВ + КР (1)

где ПВ - полная восстановительная стоимость основных средств; КР - стоимость капитального ремонта в течение амортизационного периода.

Отношение объема амортизационного фонда к сроку службы основных средств в годах составит объем ежегодных амортизационных отчислений:

ЕА = (2)

где ЕА - годовая сумма амортизации; t - продолжительность амортизационного периода в годах.

Процентное отношение объема ежегодных амортизационных отчислений к полной восстановительной или первоначальной (ПП) стоимости называется нормой амортизации (НА):

НА = 100% (3)

Абсолютную сумму износа можно определить как разность между полной (П), первоначальной или восстановительной, и остаточной (О) с учетом износа стоимостью. Отношение суммы износа основных средств (И) к их полной стоимости представляет собой коэффициент износа:

К_И = (4)

Он характеризует долю той части стоимости основных средств, которая перенесена на продукт. Обратным показателем является коэффициент годности (К_Г ), равный отношению остаточной стоимости к полной:

К_Г = (5)

или разности между единицей или ста процентами и коэффициентом износа выраженным соответственно в относительной величине или в процентах. Сумма коэффициентов годности и износа равна 1 (Кг+Ки=1) или 100%. Коэффициент годности характеризует неизношенную часть основных средств, т.е. долю их стоимости, которая еще не перенесена на продукт.

Износ основных средств исчисляют в течение нормативного срока эксплуатации или срока, за который балансовая стоимость будет полностью включена в издержки производства. При начислении пользуются «Едиными нормами амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР», утвержденными Постановлением Совета Министров № 1072 от 22.10.1990 г., которые дифференцированы по видам основных средств. При этом для каждого вида фондов устанавливается единая норма амортизации, независимо от того, в какой отрасли они используются. Форма амортизации, которая исходит из предположения о том, что процесс износа основного капитала происходит равномерно в течение всего срока службы, называется линейной. При этом величина ежегодных амортизационных отчислений остается постоянной и рассчитывается по формуле:

ЕА = (6)

где: ЕА - ежегодный амортизационный фонд; V1 - полная первоначальная стоимость ОФ на начало первого года; Vn+1 – стоимость фондов в момент выбытия (после n лет службы) [15, с. 219].

Исключение делается только для тех основных средств, у которых возникают значительные изменения в сроке службы и затратах на капитальный ремонт. В этом случае устанавливаются специальные поправочные коэффициенты. Таким образом, в отечественной экономической практике применяются в основном линейные методы начисления амортизации, которые отличаются простотой расчетов и одинаковой величиной ежегодных амортизационных отчислений в фонд. Однако они не отражают реальный процесс износа основного капитала. В мировой практике линейная амортизация применяется редко. Кроме того, в условиях инфляции использование линейной формы начисления амортизации экономически нецелесообразно. Поэтому в российскую практику предполагается ввести методы ускоренной (т.е. нелинейной) амортизации: метод постоянного процента, кумулятивный метод или метод, рекомендуемый новой СНС (амортизационный фонд каждого года определяется путем умножения стоимости за вычетом износа на начало года на величину, равную 2/n, где n - срок службы фондов). Возрастающая (замедленная) амортизация весьма точно отражает реальный процесс потребления основного капитала. Она имеет место, если величина годового амортизационного фонда с течением времени возрастает. По методу замедленной амортизации годовой фонд можно рассчитать по формуле:

ЕА = (7)

где ЕА - ежегодный амортизационный фонд; V - полная первоначальная стоимость основных фондов на начало первого года; r - ставка учетного процента; n - срок службы основного капитала (в годах) - расчетный.

Амортизация является категорией, отражающей объективный процесс простого воспроизводства средств труда. Реновационный фонд также может быть одним из источников расширенного воспроизводства, так как основные средства в течение всего срока их функционирования не требуют замены на новые фонды такого же вида. Реализуемая же в цене продукта часть их стоимости высвобождается из производственного процесса в виде свободных денежных средств, которые поступают на финансирование капитальных вложений и используются на расширение основных фондов. Ускоренная амортизация - один из факторов экономического роста [15, с. 248].

Наиболее полное представление о наличии и динамике (поступлении и выбытии) основных фондов дает баланс основных фондов. Такой баланс наряду с данными о наличии основных фондов на начало (Ф_н ) и конец (Ф_к ) отчетного периода содержит данные об их поступлении (П) из различных источников и об их выбытии (В) по различным причинам:

Ф_к = Ф_н + П – В (8)

Основные средства принимаются на учет по актам приемки объекта в эксплуатацию, в запас или на консервацию. Объекты основных средств выбывают с предприятий (фирм) по разным причинам: из-за ветхости и износа, реализации объекта другому юридическому или физическому лицу, безвозмездной передачи. Кроме того машины, оборудование, приборы, транспортные средства и др. могут быть переданы владельцами в долгосрочную аренду с правом и без права выкупа. По данным о наличии, износе и движении основных средств рассчитываются показатели, имеющие значение для оценки производственного потенциала предприятия.

В практике отечественной экономической науки рассчитывают следующие показатели (коэффициенты), характеризующие состояние и воспроизводство основных фондов:

Коэффициент поступления (ввода):

Кпост = = (9)

Он показывает долю всех поступивших в отчетном периоде основных фондов в их общем объеме на конец периода.

Коэффициент выбытия:

Квыб = = (10)

Коэффициенты обновления и выбытия основных фондов показывают относительную характеристику вновь введенных или выбывших основных фондов за год или другой изучаемый период.

Для определения степени износа и годности основных фондов рассчитываются коэффициенты износа и годности (по состоянию как на начало, так и на конец года):

Кизн = = (11)

Кгодн = = (12)

или: Кгодн = 1 – Кизн (13)

Для анализа динамики воспроизводства основных фондов используется коэффициент интенсивности обновления основных средств.

Коэффициент интенсивности обновления:

Кинт = = (14)

Стоимость выбывших из-за ветхости износа и вновь введенных основных фондов, а также полная стоимость наличных основных фондов берутся по балансовой стоимости за один и тот же период [18, c. 338].

Для характеристики эффективности использования основных средств применяют систему показателей, которая включает обобщающие и частные показатели. Обобщающие показатели отражают использование всех основных производственных средств, а частные - использование отдельных их видов. Фондоотдача - выпуск продукции в стоимостном выражении на единицу (рубль) стоимости основных производственных фондов является наиболее общим показателем эффективности использования основных средств. Она рассчитывается путем деления объема произведенной в данном периоде продукции (Q) на среднюю за этот период стоимость основных производственных фондов

(): V = (15)

где Q = pq.

Фондоотдача показывает, сколько продукции получено с каждого рубля, вложенного в основные фонды; чем лучше используются основные фонды, тем выше показатель фондоотдачи.

Повышение степени использования основных фондов - важный источник увеличения объема продукции и экономии капитальных затрат. Объем продукции можно представить как произведение фондоотдачи и величины основных фондов (по стоимости). Следовательно, и изменение объема продукции происходит вследствие изменения использования основных фондов (фондоотдачи) и их величины:

Q = V (16)

Поскольку не все виды основных фондов в равной степени участвуют в производстве продукции, то показатель фондоотдачи зависит от структуры основных фондов: от удельного веса активной их части и от удельного веса в последней машин и оборудования [11, с. 355].

На макроэкономическом уровне фондоотдача исчисляется на основе валового национального дохода, в отраслях материального производства и на предприятиях - на основе товарной или чистой продукции. Эффект от улучшения использования основных фондов можно определить индексным методом. Изменение во времени величины основных фондов (по стоимости в постоянных ценах) характеризует общий индекс фондоотдачи:

Iф = (17)

Фондоемкость продукции (показатель обратный фондоотдаче) позволяет судить об использовании основных производственных фондов.

Фондоемкость продукции рассчитывается путем деления среднегодовой стоимости основных производственных фондов на стоимость произведенной в течение года продукции:

Vе = (18)

Этот показатель характеризует стоимость основных производственных фондов, приходящуюся на 1 рубль произведенной продукции. Он позволяет определить потребность в основных фондах выпуска определенного объема продукции:

= QVе (19)

Снижение фондоемкости означает экономию труда, овеществленного в основных фондах, участвующих в производстве.

При изучении динамики показателей фондоотдачи и фондоемкости для расчета последних и продукция, и основные фонды должны быть оценены в сопоставимых ценах. Динамику использования основных производственных фондов характеризуют индексами перечисленных выше показателей.

Рост основных производственных фондов означает возрастающую вооруженность труда основными производственными фондами во всех отраслях материального производства. Фондовооруженность труда - общий показатель, характеризующий оснащенность работников предприятий или отраслей основными фондами, и она рассчитывается как отношение средней годовой стоимости основных производственных фондов к среднесписочной численности работников или рабочих:

ФВ = (20)

Полное представление о процессе воспроизводства основных фондов можно получить на основе балансового метода. В зависимости от цели исследования в практике статистики составляются балансы основных фондов двух видов: по полной первоначальной (балансовой) или полной восстановительной стоимости и по стоимости с учетом износа. Балансовый метод позволяет охарактеризовать процесс воспроизводства основных фондов по стоимости и натурально-вещественному составу и проанализировать их динамику в течение года (за ряд лет при условии сопоставимости цен). Годовые балансы основных фондов Российской Федерации по полной восстановительной стоимости и по восстановительной стоимости с учетом износа составляются в целом по стране на основе данных статистической отчетности по ф. № 11 (годовая), утвержденной Госкомстатом «Отчет о наличии и движении основных средств». Отчеты представляются объединениями, предприятиями, организациями всех отраслей экономики, независимо от организационно-правовой формы и формы собственности (кроме предприятий, отчитывающихся по ф. № 1-МП, сельскохозяйственных предприятий и предприятий по обслуживанию сельского хозяйства, совместных предприятий и бюджетных организаций). Срок представления этого отчета - 25 января следующего за отчетным года. Отчетная форма № 11 состоит из следующих основных разделов:

1. Наличие, движение и состав основных средств. Указываются наличие на начало и конец года, их поступление и выбытие в течение года, наличие на конец года по остаточной стоимости, износ за год, отдельно отражается износ по списанным основным средствам, в форме есть раздел по другим нефинансовым активам. На основе этого баланса можно рассчитать показатели структуры, состояния (коэффициенты износа и годности) и движения (коэффициенты обновления и выбытия).

2. Наличие. Указывается наличие на конец отчетного года производственных и непроизводственных основных средств других отраслей, выделяются основные средства, взятые и сданные в долгосрочную и текущую аренду, что вызвано некоторыми особенностями их аналитического учета.

3. Амортизация и затраты на капитальный ремонт основных средств. Приведены данные о начисленной за год амортизации, в т.ч. о порядке ускоренной амортизации, о затратах на капитальный ремонт всех основных средств и средств основного вида деятельности с выделением тех, по которым амортизация не начисляется, в т.ч. полностью амортизированных.

4. Среднегодовая стоимость основных средств. Для определения динамики этого показателя в данном разделе указывается среднегодовая стоимость основных средств основного, вида деятельности, других производственных и непроизводственных отраслей за отчетный и базисный годы [1, с. 219].

Таким образом, из рассмотренной формы отчетности можно получить все необходимые данные для изучения структуры, состояния, движения и динамики основных средств как на конкретном предприятии (в организации, объединении), так и в целом по России.

1.2 Документальное оформление учета и движения основных средств. Амортизация и выбытие, налогообложение основных средств

Основные средства — это часть имущества, используемая в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев или обычный операционный цикл, если он превышает 12 месяцев. В соответствии с ПБУ 6/01, которое введено в действие начиная с бухгалтерской отчетности 2001 г., при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение условий:

а) использование их в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

б) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организацией не предполагается последующая перепродажа этих активов;

г) способность приносить организации экономические выгоды в будущем.

Основные нормативные документы при учете основных средств:

1. «О бухгалтерском учете». Федеральный закон от 21.11.96г. № 129-ФЗ.

2. Гражданский кодекс Российской Федерации. Части I и II.

3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. № 34н (в ред. приказа Минфина РФ от 24.03.2000 г. № 31н).

4. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н.

5. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» - ПБУ 6/01. Утверждено приказом Минфина РФ от 30.03.01 г. №26н (с учетом изменений и дополнений, внесенных приказом Минфина РФ от 18.05.2002 г. № 45н).

6. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств. Утверждены приказом Минфина РФ от 13.10.03 г. № 91н.

7. «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств». Постановление Государственного комитета по статистике РФ от 21.01.03 г. № 7.

8. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Утверждены приказом Минфина РФ от 13.06.95 г. №49.

9. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть 2. Федеральный закон от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ.

10. Единые нормы амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР. Утверждены постановлением Совета Министров СССР от 22.04.90 г. № 1072. 12. «Об учете затрат на реконструкцию основных средств, остаточная стоимость которых равна нулю». Письмо Минфина РФ от 04.08.03 г. № 04-02-05/3/65.

11. «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга». Приказ Минфина РФ от 17.02.97 г. № 15. [9, с. 139]

Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит доход организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объем работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта. Основными задачами бухгалтерского учета основных средств являются правильное документальное оформление и своевременное отражение в учетных регистрах поступления основных средств, их внутреннего перемещения и выбытия; правильное исчисление и отражение в учете суммы амортизации основных средств; точное определение результатов при ликвидации основных средств; контроль за затратами на ремонт основных средств, за их сохранностью и эффективностью использования [9, с. 140].

Для организации учета основных средств, отвечающего поставленным задачам, важное значение имеют следующие предпосылки: классификация основных средств; установление принципов оценки основных средств; установление единицы учета предметов основных средств; выбор форм первичных документов и учетных регистров. В организациях применяется единая типовая классификация основных средств. Классификация основных средств по видам составляет основу их аналитического учета. По степени использования основные средства подразделяются на находящиеся: в эксплуатации; в запасе (резерве); в ремонте; в стадии достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и частичной ликвидации; на консервации. В зависимости от имеющихся прав на объекты основные средства подразделяются: на принадлежащие организации на праве собственности (в том числе сданные в аренду); находящиеся у организации в оперативном управлении или хозяйственном ведении; полученные организацией в аренду; полученные организацией в безвозмездное пользование; полученные организацией в доверительное управление.

Единицей учета основных средств является отдельный инвентарный объект, под которым понимают законченное устройство, предмет или комплекс предметов со всеми приспособлениями и принадлежностями, выполняющими вместе одну функцию. Каждому инвентарному объекту присваивают определенный инвентарный номер, который сохраняется заданным объектом на все время его нахождения в эксплуатации, запасе или на консервации. Арендуемые основные средства могут учитываться у арендатора под инвентарными номерами, присвоенными им арендодателем.

Полная первоначальная стоимость (балансовая) основных фондов определяется фактической суммой, уплаченной за каждый данный объект при его строительстве или приобретении, включает также расходы на транспортировку и монтаж. В нее входят затраты, связанные с расширением и модернизацией средств труда в процессе их эксплуатации. Если основные средства приобретены с рассрочкой платежа, в кредит, то в первоначальную стоимость включаются и суммы процентов, уплачиваемые поставщикам. По полной первоначальной стоимости основные средства зачисляются на баланс предприятия. Ее величина остается неизменной в течение всего срока функционирования объекта до момента очередной переоценки, после которой они учитываются на балансе по современной восстановительной стоимости. Этот вид оценки применяется при определении величины налога на имущество и начислении амортизационных отчислений [10, с. 365].

Затраты на создание и приобретение средств труда производятся в разное время, при разных условиях производительности труда, что приводит к различию первоначальной стоимости объектов, одинаковых по своим потребительским свойствам. Основные средства, учтенные по полной первоначальной стоимости, выражаются в ценах приобретения, т.е. в текущих ценах, которые изменяются во времени, особенно при высокой инфляции. Это существенно затрудняет изучение динамики основных фондов и их воспроизводства, делает несопоставимыми показатели, полученные в результате соотношения стоимости основных средств с объемом продукции или полученной прибылью.

Таким образом, неоднородность первоначальной стоимости с точки зрения несопоставимости цен приводит к тому, что данный вид оценки непригоден для сопоставления объемов основных средств.

Полная восстановительная стоимость определяется затратами, которые необходимы для воспроизводства основных фондов в новом виде при выполнении переоценки. В этом случае устраняется несопоставимость цен, что позволяет создавать единообразные экономические условия на всех предприятиях при определении сумм амортизации, уточнении норм амортизационных отчислений, изучении объемов основных средств и их динамики. Восстановительная стоимость совпадает с первоначальной в момент ввода основных средств в действие. В дальнейшем различие величин первоначальной и восстановительной стоимостей зависит от изменения цен на отдельные элементы основных средств. Обычно, чем больше разрыв между вводом в действие и определением восстановительной стоимости основных средств, тем больше разница между величинами их оценок. При этом величина восстановительной стоимости может быть как больше, так и меньше первоначальной в случае снижения в современных условиях стоимости воспроизводства рассматриваемого вида основных средств.

Первоначальная стоимость за вычетом износа (остаточная) соответствует полной первоначальной стоимости за вычетом суммы износа, образовавшейся к данному моменту, т.е. части стоимости, которая была перенесена на продукцию в ходе функционирования основных средств. Сумму износа, необходимую для определения остаточной стоимости, показывают в пассиве бухгалтерского баланса; остаточную стоимость основных средств приводят в годовом отчете. Восстановительная стоимость за вычетом износа соответствует сумме, на которую может быть оценен каждый объект в современных условиях воспроизводства с учетом его фактической изношенности на момент переоценки основных средств. Поэтому износ является важным фактором, измеряющим состояние основных средств, сведения о котором необходимы для правильного расчета нормативов амортизационных отчислений [32, с. 423].

Первоначальная стоимость за вычетом износа отражает стоимость основных средств в первоначальной оценке после определенного периода функционирования с учетом физического и морального износа. Восстановительная стоимость за вычетом износа отражает реальную стоимость основных средств после определенного периода их функционирования с учетом физического и морального износа. Другими словами, она отражает стоимость воспроизводства в современная условиях оставшейся после определенного периода функционирования части основных средств. Если первоначальная стоимость наличных основных средств относится к разным годам их ввода в действие и часто несопоставима, то восстановительная стоимость, определяемая на основе проведенной переоценки основных средств, относится к одному и тому же году переоценки, а потому является единой и сопоставимой для фондов производства разных лет. Она более точно характеризует состояние основных фондов и их реальную стоимость, т.е. заключенный в них потенциал. Для расширенного воспроизводства, правильного исчисления затрат на производство продукции и определения результатов хозяйственной деятельности предприятий необходима единообразная оценка основных средств. С течением времени изменяются условия их воспроизводства, происходят значительные сдвиги в экономической ситуации. В результате образуются расхождения между первоначальной и восстановительной стоимостью. Чтобы устранить различия в стоимостной оценке, необходимо проводить переоценку основных средств. Оценку и сопоставление объемов целесообразно осуществлять на основе их восстановительной стоимости, полученной в результате переоценки.

Простое воспроизводство основных средств предполагает их воспроизводство в прежнем объеме, неизменном масштабе как в целом, так и по частям, а также их поддержание в работоспособном состоянии в течение всего срока службы. Основной характеристикой расширенного воспроизводства, принятой в статистике, является накопление, прирост за тот или иной период, как правило, за год. Некоторые специалисты считают целесообразным принимать во внимание не только прирост физического объема основных средств, но и улучшение их качества. В соответствии с этим можно признать расширенным и воспроизводство фондов в объеме, равном выбывшим вследствие ветхости и износа, в том случае, если вновь введенные фонды более производительны, технологичны, менее энергоемки и обладают качествами, лучшими по сравнению с выбывшими фондами.

Движение основных средств связано с осуществлением хозяйственных операций по поступлению, внутреннему перемещению и выбытию основных средств. Указанные операции оформляют типовыми формами первичной учетной документации.

Операциями по поступлению основных средств являются ввод их в действие в результате осуществления капитальных вложений, безвозмездное поступление основных средств, аренда, лизинг, оприходование неучтенных ранее основных средств, выявленных при инвентаризации, внутреннее перемещение.

Поступающие основные средства принимает комиссия, назначаемая руководителем организации. Для оформления приемки комиссия составляет в одном экземпляре акт о приеме-передаче основных средств (форма № ОС-1 - акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений); форма № ОС-1а - акт о приеме-передаче здания (сооружения); форма № ОС-1 б - акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий и сооружений)).

Общий акт на несколько объектов можно составлять лишь в том случае, если объекты однотипны, имеют одинаковую стоимость и приняты одновременно под ответственность одного и того же лица.

В актах указывают наименование объекта, год постройки или выпуска заводом, краткую характеристику объекта, первоначальную стоимость, присвоенный объекту инвентарный номер, место использования объекта и другие сведения, необходимые для аналитического учета основных средств.

Если объект основных средств принадлежит нескольким фирмам, то в справочном отделе акта указывают участников долевой собственности и их доли. В случае выражения стоимости купленного объекта в иностранной валюте указывают вид валюты и ее сумму по курсу Банка России на дату принятия объекта к учету.

После оформления акт о приеме-передаче основных средств передают в бухгалтерию организации. К акту прилагают техническую документацию, относящуюся к данному объекту (паспорт, чертежи и т.п.).

На основании этих документов бухгалтерия производит соответствующие записи в инвентарные карточки основных средств, после чего техническую документацию передают в технический или другой отдел предприятия.

Акт утверждает руководитель организации. При передаче основных средств другой организации акт составляют в двух экземплярах (для организации сдающей и организации, принимающей основные средства).

Поступившее на склад оборудование для установки оформляют актом о приеме (поступлении) оборудования. В акте указывают наименование оборудования, тип, марку, количество единиц, стоимость, обнаруженные дефекты. Акт составляется в двух экземплярах и подписывается всеми членами приемной комиссии. В случае невозможности произвести качественную приемку оборудования при его поступлении на склад акт о приемке оборудования является предварительным, составленным по наружному осмотру.

Передачу оборудования монтажным организациям оформляют актом о приеме-передаче оборудования в монтаж с указанием в нем монтажной организации, наименования и стоимости переданного оборудования, его комплектности и выявленных при наружном осмотре оборудования дефектах. Акт подписывают представители заказчика и монтажной организации и материально ответственное лицо, принявшее переданное оборудование на хранение.

На дефекты, выявленные в процессе монтажа, наладки или испытания оборудования, а также по результатам контроля составляется акт о выявленных дефектах оборудования. В нем указывают по каждому наименованию оборудования выявленные дефекты и мероприятия или работы для устранения выявленных дефектов. Акт подписывают представители заказчика, подрядчика и организации-исполнителя.

Приемку законченных работ по ремонту, реконструкции и модернизации объекта оформляют актом о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов основных средств. В акте указывают изменение в технической характеристике и первоначальной стоимости объекта, вызванное реконструкцией и модернизацией (стоимость выполненных работ - по договору и фактическую). Акт подписывают работник цеха (отдела) или комиссия, уполномоченные на приемку основных средств, и представитель цеха (предприятия), производящего реконструкцию и модернизацию, после чего акт сдают в бухгалтерию организации, которая производит соответствующие записи в инвентарной карточке по учету основных средств. Если ремонт, реконструкцию и модернизацию осуществляет сторонняя организация, акт составляют в двух экземплярах (для каждой стороны).

Внутреннее перемещение основных средств из одного цеха (производства, отдела, участка) в другой, а также их передачу из запаса (со склада) в эксплуатацию оформляют накладной на внутреннее перемещение объектов основных средств. Накладную выписывает в трех экземплярах работник цеха (отдела) сдатчика. Первый экземпляр передают в бухгалтерию для записи в инвентарной карточке, второй остается у сдатчика для отметки о выбытии соответствующего объекта в инвентарном списке основных средств, третий передается получателю.

Операции по списанию основных средств оформляют актом о списании основных средств (форма № ОС-4 - акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств); форма № ОС-4а - акт о списании автотранспортных средств; форма № ОС-46 - акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств)). Акт составляет комиссия, назначаемая руководителем организации, в двух экземплярах (первый передается в бухгалтерию, второй остается у сотрудника, ответственного за сохранность объекта).

В актах на списание основных средств указывают техническое состояние и причину списания объекта, первоначальную стоимость, сумму амортизации, затраты на списание, стоимость материальных ценностей (запасных частей, металлолома и т.п.), полученных от ликвидации объекта (выручки от ликвидации), результат от списания.

Информационное обеспечение аудита учета основных средств в целях бухгалтерского и налогового учета.

На любом участке учета проверка начинается со знакомства с принципами бухгалтерского учета и его особенностями. Они должны быть полностью раскрыты в соответствующих разделах учетной политики. Поэтому в базе данных аудитора необходимо иметь некоторую нормативную учетную политику, наиболее полно охватывающую все участки и объекты учета, все возможные альтернативные варианты учета, а также ссылки на нормативную документацию.

Таблица 1 Налогообложение основных средств

Реализация материалов, полученных при ликвидации основных средств. Письмо Министерства финансов РФ от 15.06.2007г. № 03-03-06/1/380

Ликвидация основного средства – это не только расходы. Доходом в данном случае будут выступать запчасти, металлолом, материалы и другие, пригодные для дальнейшего использования ценности, которые остались после демонтажа основного средства. Такие МПЗ, полученные в результате ликвидации имущества, фирма может продать. В письме Минфин указал, как рассчитать налоговую базу в этом случае.

Налогообложение налогом на имущество предмета лизинга у лизингодателя). Письмо Министерства финансов РФ от 15.06.2007г. № 03-05-06-01/67

Вопрос уплаты налога на имущество по основным средствам, переданным в аренду, волнует участников договора финансовой аренды. От чего зависит, начислять или нет лизингодателю имущественный налог, разъяснили специалисты финансового ведомства в своем письме.

Учет безвозмездно поступивших основных средств согласно Письму Министерства финансов РФ от 08.06.2007г. № 03-03-09/100: Имущество считается полученным безвозмездно, если его приобретение не обязывает компанию вернуть активы обратно или оказать ответные услуги дарителю (п. 2 ст. 248 НК РФ). Договор дарения движимого имущества должен заключаться в письменной форме, когда:

- дарителем является юридическое лицо, и стоимость дара превышает 500 рублей;

- договор содержит обещание дарения в будущем.

В этих случаях договор дарения, заключенный устно, ничтожен. Договор дарения недвижимого имущества подлежит государственной регистрации (ст. 574 ГК РФ). Согласно пункту 8 статьи 250 НК РФ, безвозмездно полученное имущество признается внереализационным доходом, размер которого определяется исходя из рыночных цен, но не ниже остаточной стоимости по амортизированному имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) по иным объектам. Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком – получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки. Доход признается на дату подписания сторонами акта приема-передачи имущества. В случаях, предусмотренных статьей 251 НК РФ, безвозмездно полученные активы не признаются внереализационным доходом в целях налогообложения прибыли. А именно если объекты получены:

- от организации, если уставный (складочный) капитал получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) передающей организации;

- от организации, если уставный (складочный) капитал передающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) получающей организации;

- от физического лица, если уставный (складочный) капитал получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) этого физического лица.

При этом данное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения оно не передается третьим лицам. А вот если компания, выполняя определенные условия договора, закупает большую партию продукции и получает от поставщика бонусный товар, то такая операция представляет собой безвозмездное получение имущества. Следовательно, стоимость товара будет входить по внереализационный доход фирмы-покупателя.

Безвозмездное получение имущества и использование. Операции по безвозмездному получению имущества в собственность и во временное пользование отличаются друг от друга. По договору безвозмездного пользования одна сторона передает объекты другой стороне, которая обязуется вернуть имущество в том состоянии, в каком она его получила с учетом износа, или в состоянии, обусловленном договором (п. 1 ст. 689 ГК РФ). В Налоговом кодексе не указано, что безвозмездное пользование имуществом является внереализационным доходом фирмы. Однако Минфин считает, что правила пункта 8 статьи 250 НК РФ относятся и к указанным активам. Доход в виде безвозмездно используемого имущества должен определяться исходя из рыночных цен на аренду аналогичных объектов (письма Минфина России от 04.04.2007г. № 03-03-06/4/37, от 17.02.2006г. № 03-03-04/1/125, от 06.06.2006г. № 03-03-04/4/100). В своих разъяснениях финансовое ведомство ссылается на информационное письмо Президиума ВАС РФ от 22.12.2005г. № 98, где судьи указали, что при безвозмездном получении права пользования вещью возникает внереализационный доход.

С этой позицией можно не согласиться. Ведь пункт 2 статьи 248 НК РФ говорит, что имущество считается полученным безвозмездно, если его не нужно возвращать обратно. А в данном случае договор безвозмездного пользования предусматривает обязанность компании вернуть актив ссудодателю в оговоренный соглашением срок. Однако если компания не учтет при налогообложении прибыли доход от безвозмездного пользования имуществом, у нее могут возникнуть споры с налоговыми органами, решать которые придется, скорее всего, в суде. Фирма по договору безвозмездного пользования имуществом должна содержать его в исправном состоянии. При этом расходы на ремонт следует включить в состав прочих при условии, что они обоснованны и документально подтверждены. Налоговые органы в письме УМНС России по г. Москве от 31.03.2004г. № 26-12/22143 заявили, что затраты на содержание основных средств в рабочем состоянии можно учесть при налогообложении прибыли, если обязанность по осуществлению таких расходов оговорена в договоре. Кроме того, следует обратить внимание, что основные средства, полученные в безвозмездное пользование, не включены в состав амортизируемого имущества (п. 3 ст. 256 НК РФ).

Государственная регистрация основных средств согласно Письму Министерства финансов РФ от 25.06.2007г. № 03-03-06/1/391. Недвижимое имущество подлежит государственной регистрации. Такие объекты можно включать в состав соответствующей амортизационной группы только с момента документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию.

Начисление амортизации: Право собственности на недвижимое имущество переходит к приобретателю в момент государственной регистрации таких объектов (ст. 233 ГК РФ). При этом на данные объекты следует начислять амортизацию только после их регистрации. Учитывая, что процесс государственной регистрации может занять продолжительное время, пункт 8 статьи 258 НК РФ содержит норму, согласно которой основные средства начинают амортизироваться с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. В случае отсутствия документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию прав на недвижимость предприятие не вправе начислять амортизацию.

Налог на имущество: Минфин России в письме от 11.04.2007г. № 03-05-06-01/30 указывает, что отсутствие у компании правоустанавливающих документов на объекты недвижимости не является основанием для освобождения от налога на имущество, поскольку оформление таких документов зависит от волеизъявления самого налогоплательщика. Срок подачи документов на государственную регистрацию после совершения сделки или создания объекта недвижимости гражданским законодательством не установлен, однако на основании статьи 4 Закона от 21.07.97г. № 122-ФЗ во всех случаях, когда предусмотрена регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним, эта операция всегда является обязательной. Таким образом, если фирма начала использовать объект в основной деятельности, но не подала документы на государственную регистрацию прав собственности на него, то данный факт рассматривается как уклонение от уплаты налога на имущество.

Источниками получения информации для аудита являются:

- учредительные документы аудируемого лица;

- документы, регламентирующие Учетную политику;

- протоколы, приказы руководящих органов аудируемого лица и другие внутренние инструктивные документы;

- акт (накладная) приемки-передачи основных средств — ф. ОС-1;

- акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов — ф. ОС-3;

- акт на списание основных средств — ф. ОС-4;

- акт на списание автотранспортных средств — ф. ОС-4а;

- инвентарная карточка учета основных средств — ф. ОС-6;

- акт о приемке оборудования — ф. ОС-14;

- акт приемки-передачи оборудования в монтаж — ф. ОС-15;

- акт о выявленных дефектах оборудования — ф. ОС-16.

- журналы-ордера №№ 13, 10 и 10/1 — для ведения синтетического учета движения основных средств и их износа, а при использовании компьютерных информационных технологий — машинограммы дебетовых и кредитовых оборотов по сч. 01, 02;

- главная книга;

- баланс (ф. № 1);

- отчет о прибылях и убытках (ф. № 2);

- приложение к бухгалтерскому балансу (ф. № 5);

- результаты анализа ФХД аудируемого лица;

- устные высказывания сотрудников аудируемого лица и третьих лиц;

- сопоставление одних документов аудируемого лица с другими, а также сопоставление документов аудируемого лица с документами третьих лиц;

- результаты инвентаризации имущества аудируемого лица;

- результаты проверок внутренними и внешними контролирующими органами.

1.3 Синтетический и аналитический учет основных средств

В соответствии с ПБУ 6/01 в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности как минимум следующая информация: о первоначальной стоимости и сумме начисленной амортизации по основным группам основных средств на начало и конец отчетного года; о движении основных средств в течение отчетного года по основным группам (поступление, выбытие и т.п.). Указанные сведения должны содержаться в приложении к бухгалтерскому балансу (ф. № 5). Кроме того, в пояснительной записке к годовому отчету должна быть раскрыта следующая информация [24, с. 258]:

- о способах оценки объектов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами;

- об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (достройка, дооборудование, реконструкция, частичная ликвидация и переоценка объектов);

- о принятых организацией сроках полезного использования объектов основных средств (по основным группам);

- об объектах основных средств, стоимость которых не погашается;

- об объектах, предоставленных и полученных по договору аренды;

- о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам объектов основных средств.

Аналитический учет основных средств. Основным регистром аналитического учета основных средств являются инвентарные карточки (форма № ОС-6 - инвентарная карточка учета объектов основных средств; форма № ОС-6а - инвентарная карточка группового учета объектов основных средств; форма № ОС-6б - инвентарная книга учета объектов основных средств - для объектов основных средств малых предприятий).

Карточка состоит из семи разделов. В них указывают сведения об объекте на дату передачи (год выпуска, последнего капитального ремонта, срок эксплуатации, сумма начисленной амортизации и остаточной стоимости), данные об объекте на дату принятия к учету (первоначальная стоимость и срок полезного использования) и о переоценках (сроки, коэффициенты пересчета и восстановительная стоимость), сведения о приемке, внутренних перемещениях и выбытии объектов, об изменениях первоначальной стоимости объектов, затратах на ремонт и краткую индивидуальную характеристику объекта. Инвентарные карточки формы № ОС-6 составляются в бухгалтерии на каждый инвентарный номер в одном экземпляре. Карточки формы № ОС-6а используются для группового учета однотипных предметов, имеющих одинаковую техническую характеристику, одинаковую стоимость, одинаковое производственно-хозяйственное назначение и поступивших в эксплуатацию в одном календарном месяце.

При размещении в одном здании нескольких структурных подразделений (цехов, отделов и т.п.), по которым затраты планируются отдельно, в дополнение к общей инвентарной карточке следует открыть справочные инвентарные карточки отдельно по каждому направлению (коду) затрат с пометкой «для начисления амортизации» в соответствии с утвержденным распределением площади и первоначальной стоимости инвентарного объекта между соответствующими пользователями. Инвентарные карточки заполняют на основе первичных документов (актов о приеме-передаче, технических паспортов и др.) и передают затем под расписку в соответствующий отдел организации. По месту нахождения (эксплуатации) основных средств для контроля за их сохранностью можно вести инвентарные списки основных средств. В них записывают номер и дату инвентарной карточки, инвентарный номер объекта, его полное название, первоначальную стоимость и данные о выбытии (перемещении) - дату и номер документа и причину выбытия. Разрешается вести учет объектов по месту их нахождения в инвентарных карточках. В этом случае инвентарные карточки выписывают в двух экземплярах и второй экземпляр передают по месту нахождения объекта. Учет объектов основных средств по месту нахождения осуществляют лица, ответственные за сохранность этих средств. В бухгалтерии инвентарные карточки формируют в инвентарную картотеку, в которой они разделены на группы по видам основных средств.

Синтетический учет наличия и движения основных средств, принадлежащих предприятию на правах собственности, осуществляется на следующих счетах [24, с. 268]:

01 «Основные средства» (активный);

02 «Амортизация основных средств» (пассивный);

91 «Прочие доходы и расходы» (активно-пассивный).

Счет 01 «Основные средства» предназначен для получения информации о наличии и движении принадлежащих организации на правах собственности основных средств, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации или сданных в текущую аренду. Стоимость основных средств, поступивших в качестве вклада в уставный капитал, оформляют бухгалтерскими записями:

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит счета 75 «Расчеты с учредителями».

Дебет счета 01 «Основные средства» Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»)

Основные средства, приобретенные за плату у других организаций и лиц, а также созданные в самой организации, отражают по дебету счета 01 и кредиту счета 08. Безвозмездно принятые основные средства приходуют по дебету счетов 08 и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 98-2 «Безвозмездные поступления». Стоимость безвозмездно полученных основных средств по мере начисления амортизации по ним списывается с субсчета 98-2 «Безвозмездные поступления» в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы». Следовательно, по безвозмездно принятым основным средствам составляются следующие бухгалтерские записи:

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит счета 98 «Доходы будущих периодов» на первоначальную стоимость

Дебет счета 01 «Основные средства» Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» на первоначальную стоимость

Дебет счетов учета затрат (25, 26 и др.) Кредит счета 02 «Амортизация основных средств» ежемесячно на сумму амортизации

Дебет счета 98 «Доходы будущих периодов» Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» ежемесячно на сумму амортизации

При выбытии основных средств накопленная амортизация по объекту списывается в уменьшение его первоначальной стоимости. При этом дебетуют счет 02 «Амортизация основных средств» и кредитуют счет 01. При выбытии основных средств вследствие продажи, по причине ветхости, морального износа, безвозмездной передачи остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 «Основные средства» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы». Кроме того, по дебету счета 91 отражают все расходы, связанные с выбытием основных средств, а по кредиту — все поступления, связанные с выбытием основных средств (выручка от продажи объектов, стоимость материалов, лома, утиля, полученных при ликвидации объектов, и др.). Таким образом, на счете 91 формируется финансовый результат от выбытия основных средств. Ежемесячно этот финансовый результат списывается со счета 91 на счёт 99 «Прибыли и убытки» [24, с. 270].

Бухгалтерские записи по списанию основных средств:

Дебет счета 02 «Амортизация основных средств» Кредит счета 01 «Основные средства» на сумму амортизации объекта

Дебет счета 91 Кредит счета 01 на остаточную стоимость объекта

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» Кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» на расходы по демонтажу объекта

Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит других счетов на расходы по демонтажу объекта

Дебет счета 10 «Материалы» Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» на стоимость полученных от списания объекта материалов

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» Кредит счета 99 «Прибыли и убытки» на сумму прибыли от списания объектов

Дебет счета 99 «Прибыли и убытки» Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» на сумму убытка от списания объекта

При продаже основных средств их продажную стоимость отражают по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Одновременно остаточную стоимость основных средств списывают с кредита счета 01 «Основные средства» в дебет счета 91, а сумму амортизации по проданным основным средствам - в дебет счета 02 «Амортизация основных средств» и кредит счета 01. В дебет счета 91 списывают также НДС по основным средствам (с кредита счета 68 «Расчеты по налогам и сборам») и расходы по продаже основных средств с кредита счетов 23 «Вспомогательные производства» и др.

При безвозмездной передаче основных средств их остаточную стоимость списывают с кредита счета 01 в дебет счета 91, а сумму амортизации — с кредита счета 01 в дебет счета 02. Расходы по демонтажу, упаковке, транспортировке и др. по безвозмездно передаваемым объектам отражают по дебету счета 91 с кредита соответствующих расчетных и других счетов. Финансовый результат от безвозмездной передачи основных средств списывают со счета 91 на счет 99 «Прибыли и убытки».

Основные средства, переданные в счет вклада в уставный капитал других организаций и в счет вклада в общее имущество по договору простого товарищества, списывают по остаточной стоимости в дебет счета 58 «Финансовые вложения» с кредита счета 01, а сумму амортизации по переданным основным средствам - с кредита счета 01 в дебет счета 02. Дополнительные расходы, связанные с передачей основных средств, списывают в дебет счета 91 с кредита соответствующих счетов. Разница между согласованной оценкой вклада (которая должна быть отражена по счету 58) и остаточной стоимостью основных средств, переданных в счет вклада в уставный капитал организации, отражается на счете 91 в качестве операционного дохода или расхода. При этом если согласованная оценка превышает остаточную стоимость основных средств, то на сумму разницы дебетуют счет 58 и кредитуют счет 91. Если согласованная оценка ниже остаточной стоимости, то разницу отражают по дебету счета 91 и кредиту счета 58. Вместо 2 записей по списанию остаточной стоимости основных средств, переданных в счет вклада в уставный капитал других организаций, можно составить 1 запись:

Дебет счета 58 - на согласованную стоимость;

Кредит счета 01 - на остаточную стоимость;

Кредит счета 91 - на превышение согласованной стоимости над остаточной;

Дебет счета 91 - на превышение остаточной стоимости над согласованной.

Основные средства, внесенные по договору простого товарищества, оценивают по балансовой стоимости на дату вступления договора в силу. По окончании отчетного периода (месяца, квартала) определяют разность между дебетовыми и кредитовыми оборотами по каждому субсчету счета 91 и списывают ее на счет 99 «Прибыли и убытки». Превышение дебетового оборота над кредитовым отражают по дебету счета 99 и кредиту счета 91, а превышение кредитового оборота над дебетовым - по дебету счета 91 и кредиту счета 99. Выявленные по инвентаризации неучтенные основные средства подлежат оприходованию по дебету счета 01 «Основные средства» с кредита счета 91 с последующим установлением причин возникновения излишка и виновных лиц (у бюджетных организаций излишки относят на увеличение финансирования или фондов).

Для учета выбытия основных средств к счету 01 может открываться субсчет «Выбытие основных средств». В дебет этого субсчета переносят стоимость выбывшего объекта, а в кредит - сумму накопленной амортизации. Остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 на счет 91 «Прочие доходы и расходы». В соответствии с ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 доходы и расходы от сдачи имущества в аренду могут учитываться в составе доходов и расходов от обычных видов деятельности или в составе операционных доходов и расходов. При первом варианте сдача имущества в аренду признается обычным видом деятельности. Расходы по этой деятельности учитывают на счетах учета производственных затрат (20,26,44 и др.), а доходы - на счете учета выручки от продажи (90). При втором варианте сдача имущества в аренду не является предметом деятельности организации, и поэтому доходы и расходы от сдачи имущества в аренду учитывают на счете 91 в составе операционных доходов и расходов. Произведенные затраты на ремонт сданных в текущую аренду основных средств арендодатель списывает в дебет счета 91 с кредита материальных, расчетных и денежных счетов (10,70,69 и др.). Начисление амортизационных сумм по сданным в аренду основным средствам арендодатель относит на уменьшение прибыли и оформляет следующей записью: Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» Кредит счета 02 «Амортизация основных средств».

Начисление арендной платы за отчетный период отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Выручка от услуг по сдаче в аренду имущества, в том числе по лизингу, облагается НДС. Начисление НДС отражают по дебету счета 91 и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Арендная плата, начисленная авансом за будущие периоды, отражается по дебету счета 76 и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов». Поступившие арендные платежи записывают в дебет счетов 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета» с кредита счета 76. При начислении авансовых платежей на сумму арендной платы, начисленной в виде текущего платежа, дебетуют счет 98 и кредитуют счет 91. На стоимость произведенных арендатором капитальных вложений в арендованные основные средства производится дооценка основных средств, которая приходуется по дебету счета 01 с кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы». Арендатор учитывает арендованные основные средства на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» по первоначальной стоимости, обозначенной в договоре аренды. Аналитический учет ведется по объектам, принятым в аренду, и арендодателям. На сумму арендной платы, начисленной арендодателю, арендатор дебетует счета издержек производства и обращения (25 «Общепроизводственные расходы» и др.) и кредитует счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Перечисленные суммы арендной платы отражают по дебету счета 76 и кредиту счетов 51 «Расчетные счета» или 52 «Валютные счета» [9, с. 139].

Начисление арендной платы за будущие периоды отражают по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» и кредиту счета 76. Текущие начисления арендной платы списываются с кредита счета 97 в дебет счетов издержек производства и обращения. Если по условиям договора аренды капитальный ремонт основных средств производится арендатором и за его счет, то затраты на его осуществление списывают с кредита соответствующих материальных и расчетных счетов в дебет счетов издержек производства или счета 97 «Расходы будущих периодов». Со счета 97 затраты частями списывают на счета издержек производства. Если капитальный ремонт осуществляет арендатор за счет арендодателя, то затраты по его осуществлению относят в дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» с кредита счета 97 или соответствующих материальных и расчетных счетов (23 «Вспомогательные производства», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и др.).

Договором аренды может быть предусмотрено осуществление капитальных вложений арендатором в арендованные основные средства. Капитальные вложения арендатора, осуществленные за счет арендодателя, списываются у него в дебет счета 76. Если договором предусмотрены капитальные вложения в арендованные основные средства за счет средств арендатора, то по окончании срока аренды они безвозмездно передаются арендодателю. Передача оформляется бухгалтерскими записями на безвозмездную передачу основных фондов [24, с. 275].

Таким образом, из первой главы следует:

в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

г) способность приносить организации экономические выгоды в будущем.

Основными задачами бухгалтерского учета основных средств являются правильное документальное оформление и своевременное отражение в учетных регистрах поступления основных средств, их внутреннего перемещения и выбытия; правильное исчисление и отражение в учете суммы амортизации основных средств; точное определение результатов при ликвидации основных средств; контроль за затратами на ремонт основных средств, за их сохранностью и эффективностью использования.

2. МЕТОДИКА АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

2.1 Классификация методик, цели и задачи аудиторской проверки

Методика аудита – это перечень способов практических действий, осуществляемых аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами в целях выражения мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации во всех существенных отношениях.

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе самостоятельно выбирать приемы и методы своей работы, за исключением планирования и документирования аудита, составления рабочей документации аудитора, аудиторского заключения, которые осуществляются в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности [29, с. 217].

Нормативная основа разработки методик аудита:

- Федеральный закон РФ № 119-ФЗ от 7 августа 2001 года «Об аудиторской деятельности».

- Международные, федеральные и национальные правила (стандарты) аудиторской деятельности.

- Методика аудиторской деятельности «Налоговый аудит и другие сопутствующие услуги по налоговым вопросам. Общение с налоговыми органами», одобренные Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации Протокол № 1 от 11 июля 2000 г.

- Методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности, одобренные Советом по аудиторской деятельности при Минфине РФ, протокол № 25 от 22 апреля 2004 г. и утвержденные Минфином РФ 23 апреля 2004 г.

- Методические рекомендации по проверке налога на прибыль и обязательств перед бюджетом при проведении аудита и оказании сопутствующих услуг, одобренные Советом по аудиторской деятельности при Минфине России, протокол № 25 от 22 апреля 2004 г. и утвержденные Минфином РФ 23 апреля 2004 г.

- Методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств при проверке расчетов по налогу на добавленную стоимость, одобренные Советом по аудиторской деятельности при Минфине России, протокол № 25 от 22 апреля 2004 г. и утвержденные Минфином РФ 23 апреля 2004 г.

В настоящее время выделяют четыре подхода к созданию методик аудита:

- бухгалтерский - это разработка методики проверки по различным разделам бухгалтерского учета;

- юридический - это разработка методики проверки различных вопросов с юридической точки зрения;

- специальный - это разработка методики проверки групп аудируемых лиц, обладающими общими специальными признаками;

- отраслевой - это разработка методики проверки групп аудируемых лиц в зависимости от вида их деятельности и отраслевой принадлежности.

Методики являются внутренними нормативными актами аудиторской организации, которыми должны руководствоваться все сотрудники при проведении аудита.

Целью методики аудита является представление руководства по практическому применению основных принципов и стандартов аудита на базе конкретного рабочего материала по отдельной области аудита.

Задачами методики аудита являются:

- Определение подходов к проведению проверки на различных этапах аудита;

- Определение основ взаимоотношений аудиторской организации с аудируемым лицом и третьей стороной в ходе аудита;

- Определение ответственности сторон при проведении аудита;

- Определение порядка проведения конкретных процедур проверки;

- Определение порядка оформления рабочих документов и результатов аудита [29, с. 219].

В целях аудита конкретного раздела финансовой (бухгалтерской) отчетности в методике определяются:

1. Процедуры подготовки и планирования аудиторской проверки.

2. Процедуры, выполняемые в ходе проверки по существу.

3. Заключительные процедуры.

1. Процедуры подготовки и планирования аудиторской проверки.

Знакомство с деятельностью аудируемого лица, его системами бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Источники информации:

- Выписка из общего план аудиторской проверки;

- Нормативные документы аудиторской организации;

- Внутренние документы аудируемого лица;

- Накопленный практический опыт аудитора.

Порядок выполнения:

Описать основные параметры деятельности аудируемого лица в рабочих документах или получить копии внутренних документов аудируемого лица, где они описаны.

Описать системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица в рабочих документах или получить копии внутренних документов аудируемого лица, где они описаны.

2. Проверка начальных остатков. Источники информации:

- Бухгалтерский баланс (форма № 1).

- Сводные регистры синтетического учета (Главная книга, оборотно-сальдовая ведомость, ведомость остатков по синтетическим счетам и т.д.).

- Регистры аналитического учета (аналитические ведомости, книги остатков, карточки складского учета и т.д.)

Все документы берутся за аудируемый и предшествующий аудируемому период. Критерий оценки – подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылки подготовки финансовой отчетности – полнота. Порядок выполнения: Путем сопоставления данных регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности на начало проверяемого периода и конец периода, предшествующего проверяемому, убедиться в том, что сальдо по счетам корректно перенесено из предыдущего периода и не содержит искажений.

3. Проверка наличия у аудируемого лица законодательных и нормативных актов по организации бухгалтерского учета и внутреннего контроля проверяемого раздела финансовой отчетности.Источники информации:

- Перечень законодательных и нормативных актов, подготовленный и составленный аудитором;

- Вопросники тестирования;

- Накопленный практический опыт аудитора.

Критерий оценки – содержание законодательных и нормативных актов по организации бухгалтерского учета и внутреннего контроля проверяемого раздела финансовой отчетности. Порядок выполнения: проверить наличие у аудируемого лица законодательно-нормативных актов, регламентирующих порядок ведения бухгалтерского учета, составление отчетности, а также организацию внутреннего контроля по проверяемому разделу финансовой отчетности.

4. Оценка применимости выбранной учетной политики. Источник информации:

- Приказ об учетной политике предприятия.

- Законодательные и нормативные акты.

- Документация по системе бухгалтерского учета.

Критерий оценки – подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылки подготовки финансовой отчетности – представление и раскрытие. Порядок выполнения: оценить соответствие учетной политики требованиям нормативных документов. Выявленные расхождения фиксируются в отчетном документе и оцениваются их влияние на достоверность финансовой отчетности.

5. Осуществить опрос сотрудников аудируемого лица, ответственных заведение бухгалтерского учета и подготовку отчетности проверяемого раздела финансовой отчетности и зафиксировать результаты рабочим документом.Источники информации:

- Нормативные документы аудиторской организации;

- Результат знакомства с деятельностью аудируемого лица;

- Результат проверки наличия законодательных и нормативных актов у аудируемого лица;

- Накопленный практический опыт аудитора.

Порядок выполнения: Для каждого ответственного лица за ведение бухгалтерского учета, составление отчетности, а также контролю проверяемого раздела отчетности составить опросные листы. Произвести тестирование знаний сотрудников аудируемого лица, ответственных за организацию и осуществление бухгалтерского учета, составление отчетности и внутреннего контроля.

6. Осуществить оценку уровня аудиторского риска. Источники информации:

- Нормативные документы аудиторской организации;

- Результат знакомства с деятельностью аудируемого лица;

- Накопленный практический опыт аудитора.

Порядок выполнения:

Оценить уровень неотъемлемого риска по следующим основным направлениям:

- Существуют ли счета бухгалтерского учета, которые могут быть подвержены искажениям;

- Существует ли сложность лежащих в основе учета операций и прочих событий, которая может потребовать привлечения экспертов;

- Существует ли необходимость субъективного суждения в определении остатков на счетах бухгалтерского учета;

- Существует ли подверженность активов потерям или незаконному присвоению;

- Существует ли завершение необычных и сложных операций, особенно в конце или ближе к концу отчетного периода;

- Существуют ли операции, которые не подвергаются процедуре обычной обработки.

По каждому из направлений оценки неотъемлемого риска составляется программа тестов. Оценить надежность системы внутреннего контроля и уровень контрольного риска [29, с. 225].

Таблица 2. Критерии оценки системы внутреннего контроля

Критерии	Содержание
Условия среды	Обеспечивает ли система управления, оргструктура, кадровая политика и т. д. качество контроля.
Законность	Отсутствуют незаконные операции, действия и события.
Существование	Выполняются ли в действительности предписанные процедуры, контролируется ли их выполнение.
Полнота	Все выявленные нарушения полностью устранены
Обоснованность	Есть ли обоснование выполненному действию, операции и т.п.
Утверждение	Утверждены ли полученные сводные данные ответственным органом управления.
Ответственность	Существует ответственный за данную операцию, действие и т.п.
Точность	Активы и операции отражены точно по количеству, качеству и стоимости
Разрешение	Операция или действие разрешено соответствующим менеджером или органом управления
Классификация	Выявленные нарушения правильно классифицированы
Полномочия	Орган управления имеет соответствующие права и обязанности по принятию решения
Сохранность	Обеспечена ли сохранность актива и документации
Учет	Учет организован правильно
Периодизация	Процедуры контроля осуществляются в том периоде, в котором запланированы
Своевременность	Результаты контроля своевременно доведены до органа управления и своевременно по ним принято решение

По каждому из направлений оценки надежности системы внутреннего контроля и критерию составляется программы тестов.

Оценить уровень риска необнаружения. По каждому из направлений оценки риска необнаружения составляется вопросник в виде рабочего документа. Оценить уровень аудиторского риска по конкретному разделу финансовой отчетности и составить отчетный документ.

Таблица 3. Оценка системы внутреннего контроля и риска

Градация оценки надежности системы внутреннего контроля
Качественная	В процентах
Высокая	от 81 до 100 процентов
Средняя	от 41 до 80 процентов
Низкая	от 11 до 40 процентов
Внутренний контроль отсутствует	0 до 10 процентов
Градация оценки неотъемлемого и контрольного рисков
Качественная	В процентах
Низкий	0-10
Средний	11-50
Высокий	51-70
Высокий	71-100

7. Определить приоритетные направления проверки исходя из особенностей деятельности аудируемого лица. Источники информации:

- Общий план аудиторской проверки;

- Нормативные документы аудиторской организации и аудируемого лица;

- Финансовая (бухгалтерская) отчетность аудируемого лица;

- Сводные регистры синтетического учета (Главная книга, оборотно-сальдовая ведомость, ведомость остатков по синтетическим счетам и т.д.);

- Расчет аудиторского риска;

- Накопленный практический опыт аудитора.

Порядок выполнения: определить перечень операций, подлежащих проверке, а именно:

- Операций, подлежащие обязательной проверке согласно требованиям законодательства и нормативных актов.

- Операции, наиболее существенные по объему.

- Операции, не связанные с основной деятельностью аудируемого лица.

- Операции, по которым предусмотрен особый порядок ведения бухгалтерского учета.

- Операции, осуществляемые с аффинированными лицами.

- Операции, связанные с налогообложением аудируемого лица.

- Операции, при осуществлении которых допускаются типичные ошибки.

- Операции, при осуществлении которых отсутствует надлежащий внутренний контроль.

- Операции, по которым отсутствует у аудируемого лица нормативная база и, которые слабо знают исполнители и контролеры.

Результаты процедуры отражаются в рабочем документе и используются в дальнейшем для определения уровня существенности, построения аудиторской выборки и составления программы аудита.

8. Определить величину допустимой ошибки. Источники информации:

- Общий план аудиторской проверки;

- Нормативные документы аудиторской организации;

- Финансовая (бухгалтерская) отчетность аудируемого лица;

- Сведения по пользователям конкретного раздела финансовой (бухгалтерской) отчетности;

- Накопленный практический опыт аудитора.

Порядок выполнения:

На основе анализа и оценки полученной информации, составляются рабочие документы, в которых определяются базовые показатели и процент уровня существенности.

Произвести расчет числового значения уровня существенности и уровня допустимой ошибки, результаты которого оформляются отчетным документом [29, с. 228].

9. Определить порядок построения аудиторской выборки. Источники информации:

- Общий план аудиторской проверки;

- Нормативные документы аудиторской организации и аудируемого лица;

- Финансовая (бухгалтерская) отчетность аудируемого лица;

- Расчет аудиторского риска и допустимой ошибки;

- Накопленный практический опыт аудитора.

Порядок выполнения: на основе оценок аудиторского риска, допустимой ошибки и приоритетных направлений проверки необходимо установить: порядок проверки конкретного раздела бухгалтерской отчетности, проверяемую совокупность, из которой будет сделана выборка, объем выборки. Результаты построения аудиторской выборки оформить рабочим документом. Составить и утвердить программу аудиторских процедур по существу в виде отчетного документа.

Процедуры, выполняемые в ходе проверки по существу. Проверка соответствия остатков аналитического и синтетического учета и бухгалтерской отчетности. Источники информации:

- Бухгалтерский баланс (форма № 1);

- Сводные регистры синтетического учета (Главная книга, оборотно-сальдовая ведомость, ведомость остатков по синтетическим счетам и т.д.)

- Регистры аналитического учета (аналитические ведомости, книги остатков, карточки складского учета и т.д.).

Критерий оценки – подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылки подготовки финансовой отчетности – полнота. Порядок выполнения: Составить таблицу остатков на начало и конец проверяемого периода по субсчетам. Сверить сальдо на начало и конец проверяемого периода по бухгалтерскому балансу (форма № 1) с Главной книгой.

Анализ правильности и последовательности применения учетной политики. Источник информации:

- Приказ об учетной политике.

- Документация по системе бухгалтерского учета.

- Результаты выполнения аудиторских процедур

Критерий оценки – подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылки подготовки финансовой отчетности – представление и раскрытие. Порядок выполнения: сопоставить положения учетной политики с результатами проверки их соблюдения аудируемым лицом в аудируемом периоде. Выявленные расхождения фиксируются в отчетном документе и оценивается их влияние на достоверность финансовой отчетности. Проверка правильности проведения инвентаризации и отражения ее результатов в бухгалтерском учете. Источники информации:

- приказы о порядке и сроках проведения инвентаризации;

- приказы о назначении состава постоянно действующих и рабочих инвентаризационных комиссий;

- инвентаризационные описи и акты, сличительные ведомости;

- протоколы заседания инвентаризационной комиссии

- решения руководства по утверждению результатов инвентаризации;

- бухгалтерские регистры аналитического и синтетического учета, в которых отражены результаты проведенной инвентаризации;

- контрольные подсчеты аудитора.

Критерий оценки – подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылки подготовки финансовой отчетности – существование. Порядок выполнения: Перечень представленных документов, отметки о правильности их оформления и замечания аудитора, фиксируются в рабочем документе. Выявленные ошибки обобщаются в отчетном документе.

Проверка правильности оформления первичных документов по учету. Источники информации:

- Формы нетиповых первичных документов, утвержденные приказом об учетной политике;

- График документооборота;

- Первичные документы по учету (накладные, требования, приходные и расходные ордера, лимитно-заборные карты и т.д.);

- Регистры аналитического учета.

Критерий оценки – подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылки подготовки финансовой отчетности – полнота. Порядок выполнения: Проводится просмотр и пересчет числовых данных в первичных документах по операциям, попавшим в выборку. Нарушения, связанные с оформлением первичных документов, отражаются в рабочем документе.

Проверка правильности формирования стоимости активов при их приобретении. Источники информации:

- Договоры поставки, накладные, счета-фактуры поставщиков;

- Акты приемки активов;

- Договоры на оказание информационных и консультационных, транспортных и складских услуг, договоры страхования, договоры займа, кредитные договоры, акты сдачи-приемки выполненных работ;

- Договоры на доработку материалов, осуществляемую сторонними организациями.

- Аналитические данные о себестоимости выполнении работ вспомогательными службами организации,

- Акты сдачи-приемки выполненных работ;

- Таможенные декларации;

- Платежные документы;

- Накладные на отпуск, акты списания материалов;

- Регистры аналитического и синтетического учета, книга покупок.

Критерий оценки – подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылки подготовки финансовой отчетности – стоимостная оценка. Порядок выполнения: Сопоставить документы поставщиков, на основании которых производится оприходование активов, с данными бухгалтерского учета [29, с. 234].

2.2 Нормативное обеспечение проведения аудита учета основных средств

Методические аспекты аудита основных средств определяются правилами (стандартами) аудиторской деятельности, методиками аудиторской организации, а также законодательными и нормативными актами, регламентирующие учет и контроль основных средств, а именно:

- Гражданский кодекс РФ, ч. 1 и 2.

- Налоговый кодекс РФ, ч.1 и 2.

- Закон РФ «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21 ноября 1996 г. с изменениями и дополнениями.

- Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98 (утв. Приказом МФ РФ № 60н от 9 декабря 1998 г.).

- Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (утв. Приказом МФ РФ № 26н от 30 марта 2001 г.).

- Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом МФ РФ № 33н от 20 июля 1998 г. с изменениями и дополнениями).

- Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утв. Приказом МФ РФ от 13 июня 1995 г. № 49).

- Инструкция Госкомстата РФ от 24 сентября 1993г. № 185 «О порядке составления статистической отчетности по капитальному строительству» с изменениями и дополнениями.

- Постановление Госкомстата СССР от 28 декабря 1989 г. № 241 «Об утверждении типовых форм учета основных средств» (в постановления Госкомстата России от 30 октября 1997г. № 71а).

- О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (Постановление Правительства РФ от 1 январи 2002 г. № 1).

Что бы правильно начислять амортизацию организациям необходимо внимательно следить за сроком амортизации ККТ.

Фрагмент такой учетной политики применительно к ООС представлен в таблице 4 [32, с. 365].

Таблица 4. Разделы нормативной учетной политики

№ п/п	Элемент учетной политики	Варианты	Статья Налогового кодекса
1	Начисление амортизации по амортизируемому имуществу производить методом	Линейным Нелинейным Линейным, уменьшающегося остатка	259 п. 1 ПБУ6/01 р. 3 п. 19
2	В отношении группы основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, к основной норме амортизации	а) не применять коэффициент 2	статья 259 п. 7 Перечень таких основных средств должен прилагаться
3	По амортизируемым основным средствам, являющимся предметом договора финансовой аренды (договора лизинга), к основной норме амортизации применять	а) специальный коэффициент 3 б) специальный коэффициент 2 в) повышающий коэффициент не применяется	259 п. 8
4	По амортизируемым основным средствам понижающий коэффициент	а) не применяется б) применяется	259 п. 10
5	При определении нормы амортизации по амортизируемому имуществу она определяется	а) с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество месяцев эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками б) без учета количества месяцев эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками	259 п. 12

Сравнивая соответствующие разделы фактически утвержденной и нормативной учетной политики, аудитор может выявить разделы, которые вообще не отражены в учетной политике, или (что довольно редко) вариант учета, не соответствующий положениям и методическим рекомендациям по ведению учета. В случае, когда учетная политика представлена аудитору в электронном виде, проверка представляет собой работу с двумя экранами: в одном — разделы нормативной учетной политики по выбранному участку учета с дополнительной графой для комментариев, в другом — учетная политика экономического субъекта.

Надо заметить, что подобную проверку проще выполнить, имея документы на бумажных носителях, так как объем информации невелик. Но если учесть необходимое документирование, то фрагмент нормативной учетной политики с комментариями проверяющего, становится готовой частью письменной информации аудитора.

Состав обрабатываемых первичных документов: счет от поставщика ООС; выписка банка, отражающая оплату ООС (платежное поручение); товарно-транспортная накладная на поступивший ООС; счет-фактура на поставленный ООС; счет подрядчика на оказание услуг по наладке ООС; счет-фактура на выполненные услуги; выписка банка, подтверждающая оплату услуг (платежное поручение); требование, по которому отпущены материалы, необходимые для монтажа и наладки ООС; наряд на выполнение работ но наладке и установке ООС; ведомость оплаты труда наладчиков ООС; приказ о постановке ООС на учет; акт приемки-передачи ООС; инвентарная карточка ООС; распоряжение о ремонте ООС; акт о выполнении ремонта ООС; приказ о ликвидации (продаже, передаче) ООС; акт о передаче ООС; товарно-транспортная накладная на передаваемый ООС; счет-фактура на передаваемый ООС; выписка банка об оплате ООС покупателем (платежное поручение) [32, с. 367].

Система используемых аналитических счетов: 01-11 строения производственные; 01-12 строения непроизводственного назначения; 01-21 машины и механизмы основного производства; 01-22 машины и механизмы вспомогательного производства. Регистры бухгалтерского аналитического и синтетического учета: используемые субсчета счетов 01, 02, 08, 20, 23, 25, 26, 91; оборотные ведомости по синтетическим и аналитическим счетам. Формы регистров, отражающих количественно-суммовой учет ООС: таблица - картотека основных средств; таблица - ведомость амортизационных отчислений; таблица — ведомость постоянных и временных разниц, возникающих при амортизации ООС; таблица - инвентаризационная сличительная ведомость ООС.

После анализа учетной политики аудитор должен познакомиться с системой применяемых бухгалтерских проводок, отражающих хозяйственные операции проверяемого участка, в данном случае проверить проводки по счетам 01, 02, 07, 08.

Доступ к базе данных АСБУ дает возможность проверить соответствие количественно-суммового учета, отражаемого в картотеке основных средств, и бухгалтерского учета по счетам 01 и 02. По данным картотеки можно подсчитать сумму поступивших и выбывших за определенный период ООС. Понятно, что эти суммы должны быть равны суммарным оборотам по дебету и кредиту счета 01 (без оборотов по субсчету 01-10 — итог списания ООС). Автоматически может быть получена рабочая таблица соответствия данных количественно-суммового и бухгалтерского учета. Если в картотеке есть указание на субсчет, на котором учитывается ООС, то в этой таблице можно отразить данные по каждому субсчету счета 01 [32, с. 369].

2.3 Содержание аудиторской проверки учета основных средств с использованием информационных технологий

Аудит основных средств. Целью аудита является формирование мнения аудитора о достоверности данных бухгалтерской отчетности по основным средствам и соответствия их учета требованиям законодательных и нормативных актов во всех существенных аспектах. Задачи аудита:

- Подтвердить соблюдение аудируемым лицом предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.

- Подтвердить соблюдение принципов и методов бухгалтерского учета, а также правил подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.

- Подтвердить правильность расчета главных оценочных значений, полученные руководством аудируемого лица при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности;

- Произвести оценку применения допущения непрерывности деятельности аудируемого лица.

Организационные аспекты аудита основных средств определяются ФЗ РФ «Об аудиторской деятельности», правилами (стандартами) аудиторской деятельности и договором на оказание аудиторских услуг [18, с. 412].

Основными направлениями аудита являются:

- аудит наличия и сохранности основных средств;

- аудит движения основных средств;

- аудит правильности начисления амортизации;

- аудит налогообложения по основным средствам.

Аудит осуществляется в три этапа:

1. Подготовка и планирование.

2. Проведение аудита по существу.

3. Заключительный этап.

Порядок проведения аудита определяется общим планом аудита и программой проверки. Для обеспечения составления плановых документов осуществляется тестирование внутреннего контроля учета основных средств.

Весь процесс проведения аудита документируется путем подготовки и оформления рабочих документов аудитора, таких как:

- Перечень законодательных и нормативных актов.

- Программы тестирования.

- Программы аудиторских процедур по существу.

- Опросные листы и другие.

Таблица 5. Вопросник тестирования внутреннего контроля учета основных средств

Критерий/Вопрос	Ответ			Примечание
Критерий/Вопрос	Не применяется	Да	Нет	Примечание
Условия среды - Обеспечивает ли система управления, оргструктура, кадровая политика и т.д. качество контроля.
Законность - Отсутствуют незаконные операции, действия и события.
Существование - Выполняются ли в действительности предписанные процедуры, контролируется ли их выполнение.
Полнота - Все выявленные нарушения полностью устранены.
Обоснованность - Есть ли обоснование выполненному действию, операции и т.п.
Утверждение - Утверждены ли полученные сводные данные ответственным органом управления.
Ответственность - Существует ответственное лицо за данную операцию, действие и т.п.
Точность - Активы и операции отражены точно по количеству, качеству и стоимости.
Разрешение - Операция или действие разрешено соответствующим менеджером или органом управления.
Классификация - Выявленные нарушения правильно классифицированы.
Полномочия - Орган управления имеет соответствующие права и обязанности по принятию решения.
Сохранность - Обеспечена ли сохранность актива и документации.
Учет - Учет организован правильно, согласно учетной политике.
Периодизация - Процедуры контроля осуществляются в том периоде, в котором запланированы.
Своевременность - Результаты контроля своевременно доведены до органа управления и своевременно по ним принято решение

Всеми участниками аудита осуществляется контроль качества его организации и проведения [18, с. 412].

Аудит основных средств осуществляется путем выполнения:

Процедур подготовки и планирования, таких как:

- Знакомство с деятельностью аудируемого лица, его системами бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

- Проверка наличия у аудируемого лица законодательных и нормативных актов по организации бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

- Опрос сотрудников аудируемого лица, ответственных заведение бухгалтерского учета и подготовку отчетности.

- Оценка уровня аудиторского риска.

- Определение приоритетных направлений проверки исходя из особенностей деятельности аудируемого лица.

- Расчет величины допустимой ошибки.

- Построение аудиторской выборки.

Оформление программы аудиторских процедур по существу согласно основных направлений аудита, таких как:

1. Аудит наличия и сохранности основных средств.

- Проверка создания комиссии по приемке основных средств.

- Проверка оформления договоров купли- продажи основных средств.

- Проверка оформления протоколов договорной цены.

- Проверка правильности отражения первоначальной стоимости в актах приемки-передачи основных средств.

- Проверка правильности отражения первоначальной стоимости после достройки и дооборудования объектов, реконструкции или частичной ликвидации объектов.

- Оценка организации синтетического и аналитического учета основных средств в бухгалтерии предприятия и по материально-ответственным лицам в местах эксплуатации основных средств.

- Проверка и оценка действующего на предприятии порядка учета затрат на ремонт основных средств.

- Проверка результатов произведенной переоценки основных средств.

- Проверка результатов последней инвентаризации основных средств.

- Ознакомление с порядком ведения картотеки основных средств и инвентарных списков по конкретным материально-ответственным лицам бухгалтерией предприятия.

- Проверка отражения в отчетности наличия основных средств.

2. Аудит движения основных средств.

- Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете взносов в уставный капитал.

- Проверка правильности оценки вносимых в уставный капитал основных средств.

- Проверка фактического поступления в качестве вкладов учредителей в уставный капитал основных средств.

- Проверка фактического выбытия основных средств в результате расчетов с учредителями.

- Проверка отражения в отчетности движения основных средств.

3. Аудит правильности начисления амортизации.

- Проверка правильности ежемесячного начисления амортизации по основным средствам в целях ведения бухгалтерского учета и налогообложения.

- Проверка объектов основных средств, по которым не начисляется амортизация.

- Проверка объектов основных средств, по которым начисляется ускоренная амортизация.

- Проверка документов по начисленной амортизации основных средств, которые вносятся в качестве вклада в уставный капитал.

- Проверка срока, с которого начинается и с которого заканчивается начисление амортизации основных средств.

- Проверка отражения в отчетности начисленной амортизации основных средств.

4. Аудит налогообложения по основным средствам.

- Проверка правильности расчетов по НДС.

- Проверка правильности расчетов по налогу на прибыль.

- Проверка правильности расчетов по налогу на доходы физических лиц.

- Проверка правильности расчетов по налогу на имущество юридических лиц.

- Проверка правильности расчетов по иным обязательным платежам.

- Проверка отражения в отчетности всех операций по учету основных.

5. Заключительных процедур, таких как:

- Анализ и оценка качества аудиторской выборки.

- Анализ ошибок, выявленных в ходе проверки и их влияния на достоверность бухгалтерской отчетности.

- Формирование предложений по устранению выявленных существенных искажений.

- Оценка качества устранения аудируемым лицом выявленных существенных искажений отчетности и формирование мнения о достоверности показателей бухгалтерской отчетности [18, с. 417].

Поэтому обзор внутреннего контроля и системы учета основных средств необходимо осуществлять при большом количестве операций. Перечень основных средств в проверяемой организации может быть незначительным, но операции по их движению могут оказаться многочисленными и риск неэффективности контроля может считаться высоким. Когда же налицо небольшое количество основных операций и существенный аудит каждой уже проведен, то тест контроля обычно не используется. Однако в любом случае аудиторские процедуры должны быть направлены на изучение системы учета, поскольку требуется определить, какая информация может быть получена. Для глубокого изучения состава и структуры основных средств, которыми располагает организация и отраженных в учете, аудитор должен потребовать от руководства организации подробного списка всех основных средств на дату составления отчета. В список должны быть также включены основные средства, находящиеся в распоряжении обособленных подразделений (филиалов, представительств и т.д.). В список необходимо включить следующие показатели: наименование объекта; дата приобретения; краткая характеристика объекта; балансовая стоимость; норма амортизации; сумма начисленной амортизации.

Проверяя по данному списку правильность отнесения отдельных объектов к основным средствам (от этого зависит достоверность показателей первого и второго разделов баланса), аудитор должен исходить из экономического содержания, срока полного использования и стоимости средств. Так, аудитор додже помнить, что основные средства представляют собой совокупность материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда и действующих в натуральной форме в течение длительного времени как в сфере материального производства, так и в непроизводственной сфере, при этом они сохраняют натуральную форму и переносят свою стоимость на стоимость создаваемой продукции по частям по мере износа. Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/97), утвержденному Приказом Министерства финансов РФ от 3 сентября 1997 г. № 65н, основные средства — часть имущества, используемая в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организацией в течении периода, превышающего 12 месяцев или обычный операционный цикл, если он превышает 12 месяцев [18, с. 419].

Из этого определения следует, что при проведении аудита аудиторы должны также учитывать, для чего и где используются объекты, отнесенные в бухгалтерском учете экономического субъекта к основным средствам. При проверке состава и структуры основных средств следует знать, что к ним относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения и прочие основные средства. К основным средствам относятся также капитальные вложения в коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объекты основных средств.

В составе основных средств учитываются находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и др.).

Необходимо помнить также, что не относятся к основным средствам предметы стоимостью не более 100-кратного размера установленного законодательством РФ минимального размера месячной оплаты труда за единицу на день приобретения, независимо от срока их полезного использования, за исключением сельскохозяйственных машин и орудий, строительного механизированного инструмента, оружия, а также рабочего и продуктивного скота, которые относятся к основным средствам независимо от их стоимости.

Проверяя состав основных средств, необходимо руководствоваться Общероссийским классификатором основных фондов, утвержденным Постановлением Госкомитета РФ по стандартизации, методологии и сертификации от 26.12.94 г. № 359. Проверяя состав, структуру и стоимость основных средств, дополнительно необходимо потребовать информацию о снижении или переоценке стоимости объектов основных средств, сведения об арендованных у других организаций основных средствах [18, с. 422].

Важной задачей контроля основных средств в организациях является проверка состояния их хранения, сохранности и эксплуатационного состояния. В ходе проверки необходимо выяснить, за кем закреплены те или иные объекты, как организованы их охрана и порядок хранения. Особое внимание при этом следует обращать на соблюдение установленных правил хранения транспортных средств, тракторов, комбайнов и других сельскохозяйственных машин и орудий, с тем чтобы своевременно предупредить руководство организации о фактах бесхозяйственности.

В полном объеме соблюдение действующего порядка хранения и сохранности основных средств выявляют в ходе осуществления документальных проверок. Путем изучения учетных данных (по инвентарным карточкам, описям и спискам — формы № ОС-6, ОС-10, ОС-12, ОС-13) необходимо установить наличие основных средств по их отдельным классификационным группам и местам хранения (подразделениям и материально ответственным лицам).

Здесь аудитор должен различать, что в зависимости от объекта применения и эксплуатации основные средства подразделяются на производственные и непроизводственные, а по характеру принадлежности — на собственные, арендуемые и находящиеся у организации в оперативном управлении и хозяйственном ведении.

По степени же использования объектов основные средства подразделяются на находящиеся в: эксплуатации; запасе (резерве); стадии достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и на консервации. В ходе этой проверки определяются обеспеченность организации основными средствами, размещение отдельных объектов по ее подразделениям, соблюдение действующего порядка учета. В частности, необходимо убедиться в правильности организации аналитического учета, обращать внимание на наличие инвентарных номеров объектов, технической документации, правильность закрепления технико-экономических показателей в соответствующих учетных регистрах, сроки поступления и оприходования объектов на баланс организации. Отдельно следует проверить состояние учета основных средств в местах их размещения (в эксплуатации, на складе, в ремонте и т.д.). Для этого аудиторы должны также установить правильность ведения инвентарного списка основных средств (типовая форма № ОС-13) соответствие данных аналитического учета с записями на счете 01 «Основные средства», регулярность взаимной сверки данных бухгалтерского учета. При расхождении между данными аналитического и синтетического учета нужно установить их причины и виновных в этом должностных лиц, определить последствия и внести предложения по устранению выявленных недостатков. Особо тщательно следует проверить полноту и своевременность проведения инвентаризации основных средств, а также инвентаризационные описи и приложенные к ним протоколы заседания инвентаризационных комиссий, сличительные ведомости, ведомости результатов последней инвентаризации, решения руководства организации по итогам ее проведения и правильности отражения результатов инвентаризации в бухгалтерском учете. Такая проверка аудитору крайне необходима для того, чтобы убедиться, насколько можно доверять результатам внутреннего контроля, чтобы скорректировать аудиторский риск и, соответственно, аудиторские процедуры [18, с. 423].

В ходе проверки рекомендуется проведение контрольной инвентаризации или хотя бы осмотра отдельных объектов основных средств (в местах их постоянного или временного хранения), особенно арендуемых основных средств, так как на практике часто используют фиктивные договоры для начисления арендной платы с целью увеличения себестоимости продукции и присвоения средств. Проверяя сохранность основных средств, аудитору необходимо убедиться: в правильности оценки основных средств в бухгалтерском учете в соответствии с нормативно-правовыми актами РФ. При небольшом количестве объектов основных средств такую проверку можно провести в сплошном порядке, а при значительном перечне — выборочно. В любом случае проверка правильности оценки и переоценки основных средств аудитору нужна, так как необоснованное или искусственное повышение стоимости основных средств ведет к повышению себестоимости продукции (работ, услуг) (через амортизацию) организации и искажению ее финансовых результатов.

Следующей важной задачей контроля основных средств является выявление соблюдения действующего порядка их приобретения и списания, а также отражения их наличия и движения в бухгалтерском учете.

При проверке операций по поступлению основных средств необходимо установить, обоснованно ли экономически строительство тех или иных объектов, включено ли оно в план капитальных вложений, обеспечено ли необходимым финансированием, имеется ли в полном объеме проектно-сметная документация. Необходимо установить целесообразность и законность приобретения, выявить полноту и своевременность оприходования поступивших в хозяйство основных средств, а также правильность документального оформления и реальность их оценки.

Полноту и своевременность оприходования основных средств устанавливают путем изучения первичных документов и записей по счетам 01 «Основные средства», 08 «Капитальные вложения», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 11 «Животные на выращивании и откорме» и др. Отдельно следует проверить операции по оприходованию полученных основных средств в виде вкладов в уставный капитал.

При проверке строительства и приобретения основных средств необходимо установить: ведется ли аналитический учет по счету 08 «Капитальные вложения»; ведутся ли субсчета по счету 08 и соответствуют ли они Плану счетов, куда относятся затраты по капитальному строительству, по формированию основного стада; как оформляется ввод в эксплуатацию основных средств и т.д.; облагаются ли налогом на добавленную стоимость затраты по строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом (дебет счета 08 «Капитальные вложения» и кредит счета 68 «Расчеты с бюджетом»).

Необходимо проверить также правильность оценки приобретенных основных средств. Так, основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату (в т.ч. бывших в эксплуатации), признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ) [29, с. 345].

Фактические затраты на приобретение, сооружение и изготовление основных средств слагаются из:

- сумм, уплачиваемых организацией в соответствии с договором поставки поставщику, договором купли-продажи продавцу;

- сумм, уплачиваемых организацией за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

- сумм, уплачиваемых организацией за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

- регистрационных сборов, государственных пошлин и других аналогичных платежей, произведенных в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

- таможенных пошлин и иных платежей;

- невозмещаемых налогов, уплачиваемых в связи с приобретением объекта основных средств;

- вознаграждений, уплачиваемых посреднической организации, через которую приобретен объект;

- иных затрат, непосредственно связанных с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств и затрат по доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию.

Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения и в иных случаях безвозмездного получения, признается их рыночная стоимость на дату приобретения. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных в обмен на другое имущество, отличное от денежных средств признается стоимость обмениваемого имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском учете. Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается лишь в случаях достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации существующих объектов. Увеличение (уменьшение) первоначальной стоимости основных средств относится на добавочный капитал организации.

Проверке подлежит также правильность определения (расчета) восстановительной стоимости — стоимости воспроизводства основных средств на момент их переоценки, которая производится организацией не чаще одного раза в год (на 1 января отчетного года) путем индексации или прямого пересчета по рыночным ценам.

Далее необходимо проверить правильность отражения операций по приобретению основных средств на счетах бухгалтерского учета.

В ходе дальнейшей проверки необходимо установить правильность начисления амортизации по основным средствам. Так, по основным средствам, приобретенным и введенным в эксплуатацию до 1 января 1999 года, амортизационные отчисления производятся согласно Постановлению Совета Министров СССР от 22 октября 1990 г. № 1072 «О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР» [29, с. 347].

При проведении аудита аудитор должен убедиться в правильности: выбора учетной политики и использования того или иного способа амортизации по отношению к конкретным видам и группам объектов основных средств; установления экономическим субъектом сроков полезного использования объектов основных средств; определения в проверяемой организации конкретных дат начала и прекращения амортизационных отчислений по объектам основных средств.

Проверяя правильность начисления амортизации, необходимо иметь в виду, что при способе уменьшающего остатка годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, установленного в соответствии с законодательством РФ. При этом коэффициент ускорения применяется по перечню высокотехнологических отраслей и эффективных видов машин и оборудования, устанавливаемому федеральными органами исполнительной власти (см. Методические указания по бухгалтерском учету основных средств, утвержденные Приказом Минфина РФ от 20 июля 1998 г. № 33н).

Следующим этапом контроля должна стать проверка правильности учета и отнесения затрат на ремонт основных средств. При проверке необходимо установить: наличие планов и смет ремонта, процентовок, актов приема-передачи выполненных работ, договоров подряда, актов технического осмотра зданий и сооружений, правильность и своевременность составления указанных документов; правильность формирования издержек по статьям затрат; не завышались ли нормы расхода материалов и расценки по оплате труда на ремонтные работы. Целесообразность и законность операций по ремонту устанавливаются на основе проверки первичных документов: нарядов на сдельные работы, ведомостей дефектов на ремонт машин, тракторов и транспортных средств, лимитно-заборных карт на расход материальных ценностей. Следует широко использовать встречную сверку документов, прослеживание операций, устный опрос ответственных лиц, выборочную контрольную инвентаризацию объема и качества выполненных ремонтных работ, письменные запросы подрядчиков, прослеживание документов, аналитические процедуры окупаемости затрат на ремонт.

Затем необходимо проверить правильность учета и финансирования затрат на ремонт основных средств. Затраты на ремонт (капитальный, средний, текущий) основных средств организации могут быть отражены в бухгалтерском учете по одному из вариантов отнесения:

1) непосредственно на себестоимость продукции (работ, услуг);

2) за счет созданного резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств;

3) на расходы будущих периодов с целью равномерного включения в себестоимость продукции (услуг, работ) [29, с. 348].

Выбор того или иного варианта в учетной политике организации зависит от отраслевой принадлежности организации, вида ремонта и от размера затрат на ремонт. При первом варианте затраты на ремонт полностью списываются на себестоимость продукции (работ, услуг) (на дебет счетов 20, 23, 25, 26, 29) в период проведения ремонта.

Второй вариант предполагает равномерное, в течение отчетного года, создание за счет себестоимости продукции (работ, услуг) резерва на ремонт основных средств и списание затрат на ремонт по мере их возникновения за счет созданного резерва. Отчисления в резерв на ремонт основных средств отражаются в бухгалтерском учете записью по дебету счетов учета затрат на производство и кредиту счета 89 «Резервы предстоящих расходов и платежей». Фактические затраты на проведение ремонта списываются за счет созданного ремонтного фонда, то есть на Дебет счета 89. Сумма излишне образованного в отчетном году резерва по отношению к фактическим расходам должна быть сторнирована или присоединена к прибыли в конце отчетного года (или отнесена к расходам будущих периодов), а в случае превышения фактических расходов над суммой отчислений в резерв разница относится на себестоимость продукции (работ, услуг).

Третий вариант учета затрат на ремонт основных средств предполагает их предварительное отнесение на дебет счета 31 «Расходы будущих периодов» и последующее списание на себестоимость продукции (работ, услуг) равными долями в течение отчетного года (или по мере необходимости — в течение не более двух лет).

При наличии ремонтных работ следует обязательно проверить и проанализировать: насколько достоверны показатели проектно-сметной документации на ремонт и приемо-сдаточных актов на выполненные объемы работ; не скрываются ли под видом ремонта зданий и сооружений затраты на новое строительство или реконструкцию, относящиеся к капитальным вложениям. Все затраты на ремонт основных средств производственного назначения относятся, как известно, на себестоимость продукции, и в случае необоснованного их увеличения искажается конечный финансовый результат (налогооблагаемая прибыль) организации.

Аудиторской проверке подлежат также операции по списанию основных средств. Основные средства организаций выбывают вследствие ветхости, износа, стихийных бедствий, недостач, хищений, реконструкции и замены малоэффективных объектов, а также продажи, безвозмездной передачи и т.д. В процессе проверки аудитор должен установить причину списания объектов основных средств, законность и целесообразность этих операций, порядок ликвидации пришедших в негодность основных средств, полноту оприходования запасных частей, лома, других материалов, полученных от ликвидации объектов. Законность и целесообразность операций по выбытию основных средств устанавливаются проверкой первичных документов (актов списания, актов приема-передачи, накладных, счетов-фактур и т.д.), данных аналитического и синтетического учета (карточек учета движения основных средств по форме № ОС-12, ведомостей, журналов-ордеров, Главной книги). Аудитору необходимо изучить все акты на списание зданий, сооружений, машин, оборудования, другого имущества организации. Следует обращать внимание на соблюдение установленных форм этих документов, заполнение в них реквизитов, наличие мотивированных заключений комиссии, подписей всех членов комиссии и руководителя организации, утверждающего эти акты [29, с. 352].

Следует также выяснить, проводились ли операции по реализации и выбытию по счету 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств». По дебету этого счета отражают первоначальную стоимость выбывших объектов, а также расходы, связанные с их выбытием (сносом, демонтажем и т.п.). На кредите счета 47 отражают сумму выручки от реализации основных средств, сумму начисленного износа по счету 02 «Износ основных средств» и стоимость материальных ценностей, поступившую в связи с их ликвидацией, в оценке по рыночной стоимости. Финансовый результат от реализации и прочего выбытия основных средств относится на счет 99.

Таким образом, на основании материала, изложенного во второй главе можно сформулировать следующие выводы:

Целью аудита учета основных средств является формирование мнения аудитора о достоверности данных бухгалтерской отчетности по основным средствам и соответствия их учета требованиям законодательных и нормативных актов во всех существенных аспектах.

Задачи аудита:

- Подтвердить соблюдение аудируемым лицом предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.

- Произвести оценку применения допущения непрерывности деятельности аудируемого лица.

Основными направлениями аудита являются:

- аудит наличия и сохранности основных средств;

- аудит движения основных средств;

- аудит правильности начисления амортизации;

- аудит налогообложения по основным средствам.

Аудит осуществляется в три этапа:

1. Подготовка и планирование.

2. Проведение аудита по существу.

3. Заключительный этап.

3. МЕТОДИКА АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ ООО «УНИВЕРСАЛ ПЛЮС»

3.1 Подготовка и планирование аудиторской проверки

Общество с ограниченной ответственностью АФ «Универсал плюс», утверждено решением учредительного собрания от «17» июля 1998 года, в соответствии со ст.ст. 87-94 ГК РФ, Федеральным законом Российской Федерации «Об обществах с ограниченной ответственностью» № 14-ФЗ от 08.02.98 г.

Полное фирменное наименование Общества на русском языке: Общество с ограниченной ответственностью «Аудиторская фирма «Универсал Плюс». Сокращенное наименование Общества: ООО АФ «Универсал Плюс».

Участниками ООО АФ «Универсал плюс» являются:

а) Физические лица:

- Береговская Тамара Михайловна, паспорт VIII- МД № 612014, выдан Советским РОВД г. Брянска 5.12.94г., проживающая: г. Брянск, пр. Ленина, д.-2а, кв.27;

- Бобок Юрий Сергеевич, паспорт II- МД № 590716 выдан Советским РоВд г. Брянска 24.06.77г., проживающий: г. Брянск, пер. Пилотов, д.4, кв.17;

- Рожнова Валентина Васильевна, УI –МД № 511029 выдан ОВД Советского РИКа г. Брянска 9.09.81г., проживающая: г. Брянск, ул. Авиационная, д.22, кв.36.

б) Юридическое лицо:

- Общество является юридическим лицом, имеет право от своего имени заключать договора, приобретать имущественные и личные неимущественные права и нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде, арбитражном и третейском суде.

Место нахождения и почтовый адрес Общества: 241050, г. Брянск, ул. Фокина, дом 37, офис 30.

Срок деятельности Общества не ограничен. Деятельность Общества прекращается по решению его Участников либо по основаниям, предусмотренным ГК РФ, ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью».

ООО АФ «Универсал плюс» создано с целью оказания всех видов аудиторских услуг Российским и иностранным физическим и юридическим лицам на территории Российской Федерации и за рубежом для получения прибыли. Основными направлениями деятельности ООО АФ «Универсал плюс» являются:

- осуществление независимых вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов;

- услуги по постановке, восстановлению и ведению бухгалтерского (финансового) учета, составлению деклараций о доходах и бухгалтерской (финансовой) отчетности, анализу хозяйственно-финансовой деятельности, оценки активов и пассивов экономического субъекта;

- консультирование в вопросах финансового, налогового, банковского и иного хозяйственного законодательства Российской Федерации;

- проведение обучения в области аудита;

- осуществление иных видов деятельности, сопутствующих аудиторской и не противоречащих законодательству, направленных на достижение уставных целей.

Право ООО АФ «Универсал плюс» осуществлять деятельность, на занятие которой необходимо получение лицензии, возникает с момента получения такой лицензии или в указанный в ней срок и прекращается по истечении срока ее действия, если иное не установлено законом или иными правовыми актами.

Если условиями предоставления специального разрешения (лицензии) на занятие определенным видом деятельности предусмотрено требование о занятии такой деятельностью как исключительной, то ООО АФ «Универсал плюс» в течение срока действия специального разрешения (лицензии) не вправе осуществлять иные виды деятельности, за исключением видов деятельности, предусмотренных специальным разрешением (лицензией) и им сопутствующих.

Для достижения целей своей деятельности ООО АФ «Универсал плюс» может приобретать права, исполнять обязанности и осуществлять любые действия, которые не будут противоречить действующему законодательству и настоящему Уставу.

ООО АФ «Универсал плюс» является юридическим лицом, правовое положение которого определяется законодательством РФ и Уставом. Рабочим языком ООО АФ «Универсал плюс» является русский язык. Все документы, связанные с деятельностью ООО АФ «Универсал плюс», составляются на рабочем языке. ООО АФ «Универсал плюс» имеет самостоятельный баланс и вправе открывать банковские счета на территории РФ и за ее пределами.

Имущество ООО АФ «Универсал плюс» созданное за счёт вкладов участников Общества, а также приобретённое и полученное из иных законных источников Общества в процессе его деятельности, принадлежит Обществу на праве собственности. ООО АФ «Универсал плюс» согласно действующему законодательству РФ распоряжается своим имуществом в соответствии с целями и задачами своей деятельности.

ООО АФ «Универсал плюс» несет ответственность по своим обязательствам всем принадлежащим ему имуществом. Участники ООО АФ «Универсал плюс» не отвечают по обязательствам предприятия и несут риск убытков, связанных с его деятельностью, в пределах стоимости внесенных ими вкладов в Уставный капитал. Если несостоятельность (банкротство) ООО АФ «Универсал плюс» вызвана действием (бездействием) его Участников или других лиц, которые имеют право давать обязательные для предприятия указания, либо иным образом.

Выполняя требования программы практики, было проведено ознакомление с организацией деятельности ООО АФ «Универсал плюс». В результате ознакомления была составлена схема организационной структуры ООО АФ «Универсал плюс» (Приложение 1), раскрыта система управления деятельностью ООО АФ «Универсал плюс» (Приложение 2), а основные технико-экономические характеристики отражены в рабочем документе РД – 1 (Приложение 3). Источниками получения информации являлись:

- Устав ООО АФ «Универсал плюс»;

- Положение ООО АФ «Универсал плюс»;

- Приказы и распоряжения генерального директора, а также изданные им инструкции;

- Правила внутреннего распорядка;

- Документация по постановке на налоговый учет;

- Бухгалтерская и налоговая отчетность;

- Результаты осмотра помещений и общения с руководством.

Также было проведено ознакомление с существующей системой внутреннего контроля ООО АФ «Универсал плюс». Описание компонентов СВК, таких как: система бухгалтерского учета, контрольная среда, применяемые средства контроля, осуществлено в рабочих документах РД – 2 (Приложение 4), РД – 3 (Приложение 5) и РД – 4 (Приложение 6). Источниками получения информации являлись:

- Устав ООО АФ «Универсал плюс»;

- Законодательные и нормативные акты, регламентирующие организацию деятельности аудиторских организаций;

- Учетная политика ООО АФ «Универсал плюс» (Приложение 7);

- Должностные обязанности сотрудников бухгалтерской службы ООО АФ «Универсал плюс» (Приложение 9) и другие внутренние нормативные акты;

- Результаты общения с руководством и сотрудниками ООО АФ «Универсал плюс».

На основе ознакомления с организацией деятельности ООО «Универсал плюс» и его системой внутреннего контроля, были:

- изучены система управления ООО АФ «Универсал плюс» (Приложение 2) и основные финансово-хозяйственные показатели деятельности ООО «Универсал плюс»;

- составлены схема организации бухгалтерской службы (Приложение 4) и перечень законодательных и нормативных актов по налогообложению ООО АФ «Универсал плюс», РД – 5 (Приложение 8);

- осуществлены процедуры подготовки и планирования аудита, которые описаны во втором разделе отчета.

Руководствуясь содержанием программы преддипломной (производственной) практики, индивидуального задания и распоряжения директора ООО АФ «Универсал плюс», был проведен аудит учета основных средств ООО АФ «Универсал плюс» (Приложение 14).

Организация аудита заключалась в выполнении практических задач, связанных с осуществлением процедур подготовки и планирования, аудиторских процедур по существу и заключительных процедур проверки.

При подготовке и планировании аудита были осуществлены следующие процедуры:

1. Первоначальная оценка влияния контрольной среды на эффективность процедур внутреннего контроля.

Источники информации:

- Рабочие документы (РД – 1, 2, 3 и 4), составленные по результату ознакомления с деятельностью и системой внутреннего контроля ООО АФ «Универсал плюс»;

- Законодательные и нормативные документы, регламентирующие организации деятельности ООО АФ «Универсал плюс»;

- Сведения, полученные в результате общения с руководством и сотрудниками ООО АФ «Универсал плюс».

Порядок выполнения:

- На основе анализа полученной информации определен уровень влияния контрольной среды на эффективность применяемых процедур внутреннего контроля ООО АФ «Универсал плюс».

- Подготовлен и составлен рабочий документ РД – 6 (Приложение 9).

2. Первоначальная оценка системы бухгалтерского учета и применяемых средств контроля.

Источники информации:

- Законодательные и нормативные документы, регламентирующие организацию системы бухгалтерского учета ООО АФ «Универсал плюс»;

- Сведения, полученные в результате общения с руководством и сотрудниками ООО АФ «Универсал плюс»;

- Документация по результатам контрольных мероприятий.

Порядок выполнения:

- Путем сопоставления данных учетной политики и требований законодательных и нормативных актов, осуществлена первоначальная оценка полноты и правильности составления учетной политики (Приложение 7). Результаты оценки оформлены рабочим документом РД- 7 (Приложение 10).

- Осуществлена первоначальная оценка полноты и правильности составления внутренних документов по организации системы бухгалтерского учета и применяемых средств контроля. Результаты оценки оформлены рабочим документом РД- 8 (Приложение 11).

- Осуществлена оценка профессионального уровня сотрудников бухгалтерской службы. Результаты оценки оформлены рабочим документом РД- 9 (Приложение 12).

3. Первоначальная оценка уровня аудиторского риска.

Источники информации:

- Рабочие документы РД - 1 по РД - 9.

Порядок выполнения:

- В результате анализа внешних и внутренних факторов осуществлена оценка уровня неотъемлемого риска. Результаты оценки оформлены рабочим документом РД- 10 (Приложение 13).

- На основе данных рабочих документов РД – 6, 7, 8, 9 и 10 осуществлена первоначальная оценка уровня риска средств контроля. Результаты оценки оформлены рабочим документом РД- 11 (Приложение 14).

- Осуществлена оценка уровня риска необнаружения. Результаты оценки оформлены рабочим документом РД- 12 (Приложение 15).

- Осуществлена первоначальная оценка уровня аудиторского риска. Результаты оценки оформлены рабочим документом РД- 13 (Прил. 16).

Таблица 6.Градация уровня риска

Качественная оценка аудиторского риска	Проценты (%)
Низкий	0-10
Средний	11-50
Высокий	51-70

- Определение величины абсолютной уровня существенности.

Источники информации:

- Нормативные документы аудируемого лица;

- Финансовая (бухгалтерская) отчетность аудируемого лица;

- Сводные регистры синтетического учета;

- Рабочие документы РД - 1 по РД – 13.

Порядок выполнения:

- На основе анализа и оценки полученной информации, определены базовые показатели и процент уровня существенности.

- Произведен расчет числового значения уровня допустимой ошибки. Результаты процедуры отражены в рабочем документе РД- 14

4. Порядок построения аудиторской выборки.

Источники информации:

- Нормативные документы аудируемого лица;

- Финансовая (бухгалтерская) и налоговая отчетности аудируемого лица;

- Сводные регистры синтетического учета;

- Рабочие документы РД - 10 и РД – 14;

- Результат определения приоритетных направлений проверки.

Порядок выполнения: на основе оценок аудиторского риска, допустимой ошибки и приоритетных направлений проверки мной определены:

- Возможные ошибки и генеральную совокупность, которая должна быть использована для выборочной проверки.

- Порядок формирования совокупности элементов, подлежащих проверке.

- Объем выборки.

В результате построения аудиторской выборки, было принято решение, что выборка будет осуществлена блочным методом, т.е. проверка будет осуществлена в отношении основных средств за сентябрь 2006 года.

5. Составление программы аудиторских процедур по существу.

Источники информации:

- Нормативные документы аудируемого лица;

- Финансовая (бухгалтерская) и налоговая отчетности аудируемого лица;

- Сводные регистры синтетического учета;

- Рабочие документы РД - 10 и РД – 14;

- Результат определения приоритетных направлений проверки;

- Результаты построения выборки.

Порядок выполнения:

На основе анализа проведенных процедур подготовки проверки, была составлена программа аудиторских процедур по существу, которая оформлена рабочим документом РД – 15 (Приложение 18).

Таким образом, раскрыв, проделанную работу по подготовке и планированию, в первом разделе отчета, рассмотрим практическое выполнение задач по осуществлению аудиторских процедур по существу.

Таким образом, при проведении планирования аудиторской проверки учета основных средств, было проведено знакомство с экономическим субъектом. Краткая характеристика проверяемого предприятия приведена выше. В этом же пункте подробно рассмотрены организация работы бухгалтерии и системы внутреннего контроля на предприятии. Примерный план проведения аудиторской проверки представлен в приложении.

Перед началом проведения проверки был проверен рабочий план счетов на предмет соответствия описанному в учетной политике. В случае ООО АФ «Универсал плюс» рабочий план счетов соответствует действующему законодательству и приказу «Учетная политика организации»

Были проверены заданные константы - условно-постоянные величины, значения которых действуют в течение определенного времени. Например, название предприятия будет действовать во всех документах до его изменения в установленном порядке. Фамилия главного бухгалтера - действует в течение работы данного сотрудника в данной должности. В случае ООО АФ «Универсал плюс» все исходящие первичные и отчетные документы заполняются при помощи бухгалтерской программы, в которую реквизиты и другие константы предприятия и его контрагентов уже внесены при установке программы, поэтому при заполнении реквизитов документов практически исключены ошибки.

Также был определен уровень существенности.

3.2 Проведение аудита учета основных средств

В процессе практического выполнения программы, были реализованы следующие процедуры по существу:

1. Проверка соответствия данных учета, бухгалтерской и налоговой отчетности. Источники аудиторских доказательств:

- Бухгалтерская и налоговая отчетность;

- Сводные регистры синтетического учета;

- Регистры аналитического учета.

Критерий оценки – подтверждение соблюдения предпосылки подготовки финансовой и налоговой отчетности – полнота.

Порядок выполнения: Осуществлена проверка соответствия остатков аналитического и синтетического учета и бухгалтерской отчетности на начало и конец проверяемого периода. Результаты сверки оформлены рабочим документом РД – 16 (Приложение 19).

2. Проверка правильности оформления первичных документов по учету.

Источники аудиторских доказательств:

- Формы первичных документов, утвержденные приказом об учетной политике;

- График документооборота;

- Первичные документы по учету;

- Регистры аналитического учета.

Критерий оценки – подтверждение соблюдения предпосылок подготовки финансовой и налоговой отчетности – полнота и обязанности.

Порядок выполнения: Осуществлено инспектирование и пересчет числовых данных в первичных документах по операциям, попавшим в выборку. Нарушения, связанные с оформлением первичных документов не установлено. Результаты выполнения процедуры отражены в рабочем документе.

3. Проверка полноты исчисления налогооблагаемой базы по налогу на имущество предприятий и организаций.

Источники аудиторских доказательств:

- Первичные документы по учету;

- Расчеты аудируемого лица;

- Регистры аналитического и синтетического учета.

Критерий оценки – подтверждение соблюдения предпосылки подготовки финансовой отчетности – возникновение и полнота.

Порядок выполнения: По документам, попавшим в выборку, была проверена полнота отражения в бухгалтерском учете операций.

4. Проверка правильности отражения операций по учету основных средств.

Источники аудиторских доказательств:

- Нормативные акты аудируемого лица;

- Регистры аналитического и синтетического учета.

Критерий оценки – подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылок подготовки финансовой отчетности – полнота, представление и раскрытие. Порядок выполнения: По данным регистров аналитического и синтетического учета проверена правильность отражения операций на счетах бухгалтерского учета.

5. Проверка учета основных средств ООО АФ «Универсал плюс» выполнялась по следующим направлениям:

1). Аудит наличия и сохранности основных средств.

- Проверка создания комиссии по приемке основных средств.

- Проверка оформления договоров купли- продажи основных средств.

- Проверка оформления протоколов договорной цены.

- Проверка правильности отражения первоначальной стоимости в актах приемки-передачи основных средств.

- Проверка и оценка действующего на предприятии порядка учета затрат на ремонт основных средств.

- Проверка результатов произведенной переоценки основных средств.

- Проверка результатов последней инвентаризации основных средств.

- Проверка отражения в отчетности наличия основных средств.

Таблица 7. Поступление основных средств

Наименование основного средства, Сальдо Дт 01 на начало месяца	Первоначальная стоимость	Сальдо Дт 01 счета на конец месяца
Апрель 2006г.
Компьютер Formoza	17196,52
Принтер/сканер XP	11182,20
С-до на нач. 284829,30	28378,72	С-до кон. 313208,02
Октябрь 2006г.
Монитор ж/к Samsung	10050
С-до на нач. 313208,02	10050	С-до кон. 323258,02
Январь 2007г.
Компьютер с комплектующими Samsung	27538,14
С-до на нач. 323258,02	27538,14	С-до кон. 350796,16

Поступление основных средств на предприятие в бухгалтерском учете осуществляется на основании первичных документов поставщиков. Каждому объекту основных средств для его учета и обеспечения сохранности присваивается инвентарный номер. Пообъектный учет основных средств ведется на инвентарных карточках учета основных средств формы ОС-6. Приход основных средств за проверяемый период предприятием отражен в оборотной ведомости по счету 01.

2). Аудит движения основных средств.

- Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете взносов в уставный капитал.

- Проверка правильности оценки вносимых в уставный капитал основных средств.

- Проверка фактического поступления в качестве вкладов учредителей в уставный капитал основных средств.

- Проверка фактического выбытия основных средств в результате расчетов с учредителями.

- Проверка отражения в отчетности движения основных средств.

На предприятии ООО АФ «Универсал плюс» учет движения основных средств ведется в соответствии с законодательством. За исследуемый период операций по движению основных средств не осуществлялось.

3). Аудит правильности начисления амортизации.

- Проверка объектов основных средств, по которым не начисляется амортизация.

- Проверка объектов основных средств, по которым начисляется ускоренная амортизация.

- Проверка срока, с которого начинается и с которого заканчивается начисление амортизации основных средств.

- Проверка отражения в отчетности начисленной амортизации основных средств.

На предприятии ООО АФ «Универсал плюс» амортизация основных средств начисляется линейным способом.

4). Аудит налогообложения по основным средствам.

- Проверка правильности расчетов по НДС.

- Проверка правильности расчетов по налогу на прибыль.

- Проверка правильности расчетов по налогу на доходы физических лиц.

- Проверка правильности расчетов по налогу на имущество юридических лиц.

- Проверка правильности расчетов по иным обязательным платежам.

- Проверка отражения в отчетности всех операций по учету основных.

- Проверка полноты исчисления суммы налога на имущество.

Источники аудиторских доказательств:

- Первичные документы по учету;

- Расчеты аудируемого лица;

- Регистры аналитического и синтетического учета.

Порядок выполнения: По документам, попавшим в выборку, мной проверена полнота исчисления суммы налога на имущество и ее отражение в бухгалтерском учете.

6. Проверка правильности и последовательности применения учетной политики. Источник аудиторских доказательств:

- Приказ об учетной политике.

- Внутренние нормативные акты.

- Рабочий документ РД – 7.

- Результаты выполнения процедур по существу.

Критерий оценки – подтверждение соблюдения аудируемым лицом предпосылки подготовки финансовой отчетности – представление и раскрытие. Порядок выполнения:

В процессе проведения процедур по существу осуществлена проверка соблюдения требований учетной политики. Результаты выполнения процедуры отражены в рабочем документе РД –21 (Приложение 21).

Таким образом при проведении второго этапа аудиторской проверки было установлено:

В ходе проверки установлено, что все первичные документы по учету и налогообложению основных средств являются доброкачественными, т.е. составлены по утвержденной форме и заполнены в соответствии с требованиями Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете предприятий. Также установлено, что все операции, отраженные в первичных документах отвечают требованиям законности (не противоречат законодательству, инструкциям) и целесообразности (направлены на выполнение задач, стоящих перед предприятием).

На предприятии ООО АФ «Универсал плюс» учет основных средств ведется на основе Положения по бухгалтерскому учету основных средств «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина РФ от 30.03.2001г. № 26н с изменениями и дополнениями. Поступление основных средств на предприятие в бухгалтерском учете осуществляется на основании первичных документов поставщиков. Каждому объекту основных средств для его учета и обеспечения сохранности присваивается инвентарный номер. Пообъектный учет основных средств ведется на инвентарных карточках учета основных средств формы ОС-6.

3.3 Оценка результатов аудита учета основных средств

После выполнения аудиторских процедур по существу, были осуществлены заключительные процедуры аудита, содержание которых раскрыто в пятом разделе отчета. Заключительные процедуры:

- Анализ и оценка качества аудиторской выборки.

- Анализ ошибок, выявленных в ходе проверки и их влияния на достоверность бухгалтерской отчетности.

- Формирование предложений по устранению выявленных существенных искажений.

- Оценка качества устранения аудируемым лицом выявленных существенных искажений отчетности и формирование мнения о достоверности показателей бухгалтерской отчетности.

При выполнении практических задач, связанных с осуществлением заключительных процедур аудита учета основных средств ООО АФ «Универсал плюс», было выполнено:

1. Подтверждение первоначальной оценки системы бухгалтерского учета.

Источник аудиторских доказательств: Рабочие документы РД – 16, РД - 22. Критерий оценки – результат первоначальной оценки, отраженный в рабочих документах с РД – 7 по РД -10. Порядок выполнения: По результатам проведенных аудиторских процедур по существу, составлен рабочий документ РД – 23 (Приложение 22) по оценке эффективности системы бухгалтерского учета.

2. Подтверждение первоначальной оценки влияния контрольной среды на эффективность применяемых средств контроля. Источник информации:

- Рабочий документ РД – 6.

- Рабочие документы РД – 16, РД - 22.

Критерий оценки – результат первоначальной оценки, отраженный в рабочем документе РД – 6. Порядок выполнения: По результатам проведенных аудиторских процедур по существу, составлен рабочий документ РД – 24 (Приложение 23) по оценке влияния контрольной среды на эффективность применяемых средств контроля.

3. Подтверждение первоначальной оценки применяемых средств контроля. Источник аудиторских доказательств: Рабочие документы РД – 16, РД - 22. Критерий оценки – результат первоначальной оценки, отраженный в рабочем документе РД -10. Порядок выполнения: По результатам проведенных аудиторских процедур по существу, составлен рабочий документ РД – 25 (Приложение 24) по оценке эффективности применяемых средств контроля.

4. Подтверждение первоначальной оценки надежности внутреннего контроля операций по налогообложению. Источник аудиторских доказательств: Рабочие документы РД – 23 по РД - 25. Критерий оценки – результат первоначальной оценки, отраженный в рабочем документе РД -14 и градация надежности СВК.

Таблица 8. Градация надежности системы внутреннего контроля

Градация оценки надежности системы внутреннего контроля
Качественная	В процентах
Высокая	от 81 до 100 процентов
Средняя	от 41 до 80 процентов
Низкая	от 11 до 40 процентов
Внутренний контроль отсутствует	0 до 10 процентов

Порядок выполнения: По результатам проведенных аудиторских процедур, мной составлен рабочий документ РД – 26 (Приложение 26) по оценке надежности внутреннего контроля.

5. Оценка качества проведения аудиторской выборки. Источник аудиторских доказательств: Рабочие документы с РД – 10 по РД – 14 и с РД – 23 по РД - 26. Критерий оценки – результат первоначальной оценки уровня аудиторского риска, отраженный в рабочем документе РД -13.

Порядок выполнения: Определен фактический уровень аудиторского риска и его компонентов, который зафиксирован в рабочих документах с РД – 10 по РД - 13. По результатам сопоставления данных первоначальной оценке аудиторского риска и фактического его уровня, мной осуществлена оценка риска выборки и сделан вывод, что выборка проведена качественно.

6. Обобщение и оценка выявленных ошибок, нарушений и недостатков СВК.

Источник аудиторских доказательств: Рабочие документы РД – 16, РД – 22 по РД – 26. Путем экстраполяции, определена сумма общей ошибки генеральной совокупности. В результате сопоставления абсолютной величины уровня существенности и суммы общей ошибки установлено, что в проверяемой генеральной совокупности существенные ошибки отсутствуют.

7. Оценка применимости допущения непрерывности деятельности аудируемого лица. Источник аудиторских доказательств:

- Рабочие документы РД – 16, РД – 21 по РД – 26.

- Законодательные и нормативные акты.

- Результаты бесед, полученных консультаций и запросов.

Порядок выполнения: Осуществлен анализ результатов аудита и сделан вывод, что сомнений в применимости допущения непрерывности деятельности аудируемого лица нет. Результаты выполнения процедуры отражены в рабочем документе РД – 28 (Приложение 27).

8. Формирование предложений по устранению выявленных ошибок, нарушений и недостатков СВК. Источник информации:

- Рабочий документ РД – 27 и РД - 28.

- Законодательные и нормативные акты.

- Результаты бесед, полученных консультаций и запросов.

Порядок выполнения: Были сформулированы выводы по проведенному аудиту и рекомендации по устранению ошибок, нарушений и недостатков СВК. Типичными нарушениями, вскрываемыми при аудите основных средств, являются:

- В учетной политике предприятия указано, что аналитический учет основных средств должен вестись в инвентарных карточках (ф. ОС-6). Однако на предприятии этого не делают, считая ведение таких карточек излишним, ссылаясь на имеющиеся в бухгалтерии копии инвентарных списков, а на тех предприятиях, где названные карточки все-таки ведут, не всегда соблюдают требование полноты занесения реквизитов.

- Материальная ответственность организуется лишь в отношении собственных основных средств, учитываемых на счете 01 «Основные средства».

- Несоответствие информации о наличии основных средств по данным Главной книги информации об их остатках по данным инвентарных карточек нередко влечет за собой неправильное начисление амортизации.

- Оприходование основных средств не по цене их приобретения. При покупке основных средств у физических лиц не всегда удерживается налог на доходы физических лиц.

- При передаче основных средств в качестве вклада в уставный капитал другого предприятия сумма превышения их договорной стоимости над балансовой нередко включается в состав доходов будущих периодов.

- При безвозмездной передаче основных средств выявленный убыток не всегда списывается на уменьшение добавочного капитала.

- Начисление амортизации основных средств производится один раз в квартал.

- Предприятие продолжает начислять амортизацию по объектам с истекшим сроком нормативной эксплуатации.

- Неправомерное ускоренное начисление амортизации основных средств.

- Списание 50% балансовой стоимости в первый месяц или в первый квартал после ввода в эксплуатацию, а не равномерно в течение года.

В целом, в ходе проведения аудиторской проверки не было выявлено нарушений законодательства при выполнении хозяйственных операций. Все документы, подтверждающие совершенные операции достоверны и подлинны. Претензий к ведению учета на предприятии нет. При проверке учета основных средств ООО АФ «Универсал плюс» ошибок при ведении учета не выявлено. Итоговое аудиторское заключение на наш взгляд может быть безусловно положительным

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

г) способность приносить организации экономические выгоды в будущем.

- Подтвердить соблюдение аудируемым лицом предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.

- Произвести оценку применения допущения непрерывности деятельности аудируемого лица.

Основными направлениями аудита являются:

- аудит наличия и сохранности основных средств;

- аудит движения основных средств;

- аудит правильности начисления амортизации;

- аудит налогообложения по основным средствам.

Аудит осуществляется в три этапа:

1. Подготовка и планирование.

2. Проведение аудита по существу.

3. Заключительный этап.

При выполнении задач, поставленных в выпускной квалификационной работе, была проведена аудиторская проверка достоверности учета основных средств ООО АФ «Универсал плюс» за третий квартал 2006 года и оценка надежности системы внутреннего контроля.

При проведении планирования аудиторской проверки учета основных средств, было проведено знакомство с экономическим субъектом. Перед началом проведения проверки был проверен рабочий план счетов на предмет соответствия описанному в учетной политике. В случае ООО АФ «Универсал плюс» рабочий план счетов соответствует действующему законодательству и приказу «Учетная политика организации»

В случае ООО АФ «Универсал плюс» все исходящие первичные и отчетные документы заполняются при помощи бухгалтерской программы, в которую реквизиты и другие константы предприятия и его контрагентов уже внесены при установке программы, поэтому при заполнении реквизитов документов практически исключены ошибки. Также был определен уровень существенности. В результате построения аудиторской выборки, было принято решение, что выборка будет осуществлена блочным методом, т.е. проверка будет осуществлена в отношении основных средств за сентябрь 2006 года. На основе анализа проведенных процедур подготовки проверки, была составлена программа аудиторских процедур по существу, которая оформлена рабочим документом. Осуществлено инспектирование и пересчет числовых данных в первичных документах по операциям, попавшим в выборку. Нарушения, связанные с оформлением первичных документов не установлено. По документам, попавшим в выборку, была проверена полнота отражения в бухгалтерском учете операций.

По данным регистров аналитического и синтетического учета проверена правильность отражения операций на счетах бухгалтерского учета. На предприятии ООО АФ «Универсал плюс» учет основных средств ведется на основе Положения по бухгалтерскому учету основных средств «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина РФ от 30.03.2001г. № 26н с изменениями и дополнениями. Поступление основных средств на предприятие в бухгалтерском учете осуществляется на основании первичных документов поставщиков. Каждому объекту основных средств для его учета и обеспечения сохранности присваивается инвентарный номер. По объектный учет основных средств ведется на инвентарных карточках учета основных средств формы ОС-6.

В результате осуществленных процедур аудиторской проверки можно сделать следующие выводы: в бухгалтерском учете ООО АФ «Универсал плюс» состояние и движение основных средств отражается достоверно во всех существенных отношениях, система внутреннего контроля ООО АФ «Универсал плюс» отличается высокой степенью надежности. В целях дальнейшего повышения ее надежности необходимо:

1. На постоянной основе осуществлять контроль уровня знаний сотрудниками законодательных и нормативных актов.

2. Проанализировать состояние контроля за выбытием основных средств.

Итоговое аудиторское заключение на наш взгляд может быть безусловно положительным.

СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

1. Методические рекомендации по разработке финансовой политики предприятия. Министерство экономики РФ Приказ от 1.10.1997 г. № 118

2. Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации. Пр. Минфина РФ от 28.06.2000 г.

3. Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (с изм. и доп. от 23 июля 1998 г., 28 марта, 31 декабря 2002 г., 10 января, 28 мая, 30 июня 2003 г.) Информационный банк «Консультант Плюс: Высшая школа»

4. Приказ Минфина РФ от 9 декабря 2000г. №60н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98» (с изм. и доп. от 30 декабря 2001 г.) Информационный банк «Консультант Плюс: Высшая школа»

5. Приказ Минфина РФ от 29 июля 2000г. №34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» (с изм. и доп. от 30 декабря 2001г., 24 марта 2002г.) Информационный банк «Консультант Плюс: Высшая школа»

6. Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 г. №32н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99» (с изм. и доп. от 30 декабря 1999 г., 30 марта 2001 г.) Информационный банк «Консультант Плюс: Высшая школа»

7. Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 г. №33н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99» (с изм. и доп. от 30 декабря 1999 г., 30 марта 2001 г.) Информационный банк «Консультант Плюс: Высшая школа»

8. Приказ Минфина РФ от 6 июля 1999 г. №43н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99» Информационный банк «Консультант Плюс: Высшая школа»

9. Положение по бухгалтерскому учету 6/01 «Учет основных средств» Утверждено приказом Минфина России от 30.03.2001 г. №26н Зарегистрировано в Минюсте России 28.04.2001/№ 2689

10. Алборов Р.А. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК. – М.: Изд-во «Дело и сервис», 2002. – 464 с.

11. Алборов Р.А. Основы аудита. Учеб. пособие. – М.: «Дело и сервис», 2001. – 224 с.

12. Андреев В.Д. Практический аудит (справочное пособие). – М.: Экономистъ, 2004. – 366 с.

13. Аудит: Учеб. для вузов/В.И.Подольский. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, Аудит, 2004. – 583 с.

14. Белуха Н.Т. Судебно-бухгалтерская экспертиза. – М.: «Дело ЛТД», 2001. – 272 с.

15. Бухгалтерский учёт /Под ред. дэн профессора А.Д. Ларионова – М.: ГРОСС ГБ БУХ М. – 2000 г. – 654 с.

16. Борисенко В.В. Порядок учета и оценки Основных Средств в соответствии с МСФО// Аудитор №5 2007, С. 38-46

17. Вахрушина М.А. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: учеб. пособие – М.: Вузовский учебник, 2005 320 с.

18. Евстегнеев Е.Н. Налоги и налогообложение: Учебное пособие. – М.: ИНФРА – М, 2001 – 148 с.

19. Камышанов П. И. Практическое пособие по бухгалтерскому учету: -3-е издание перераб. и доп.- М.: «МЕДпресс»;- Элиста», 2003

20. Кондраков И.П. Бухгалтерский учёт – М.: ИНФРА М, - 2002 – 515 с.

21. Кондраков И.П. Бухгалтерский учёт Учебное пособие 5-е изд– М.: ИНФРА М, - 2005 – 717 с.

22. Костина З.А. Адаптация отечественной системы бухгалтерского учета к требованиям МСФО// Аудитор №8 2006 – С. 52-58

23. Крупченко Е.А. Аудит. Учеб. пособие. – РнД: «Феникс», 2002. – 320 с.

24. Мельник М.В., Пантелеев А.С., Звездин А.Л. Ревизия и контроль: Учебное пособие. - М.: ИД ФЬК - ПРЕСС. - 2004. - 520с.

25. Маренков Н.Л. Веселова Т.Н. Практика контроля и ревизии: Учебное пособие. - М.: КНОРУС - 2005. - 352с

26. Медведев М.Ю. Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ): постатейные комментарии – М.: ИД ФБК ПРЕСС, 2002 432 с.

27. Правовые основы бухгалтерского и налогового учета и аудита в РФ. Учеб. - М.: Юристъ, 2004. – 255 с.

28. Терехов А.А. Аудит: перспективы развития. – М.: Финансы и статистика, 2001. – 560 с.

29. Сотникова Л.В. Внутренний контроль и аудит. - М.: ЗАО Финстатинформ - 2000. - 239с.

30. Суворов А.В. Российские ПБУ и МСФО – различия в принципах бухгалтерского учета// Аудитор №2 2007 – С. 44-54

31. Цыганкова К.Ю. Принципы МСФО// Аудитор №4 2007 – С. 19-27

32. Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит, учебник. 2-е изд. – М.: ИНФРА-М, 2001 – 352 с.

33. Аврашков Л.Я., Адамчук В.В., Антонова О.В. Экономика предприятия: учеб./Под ред. проф. В.Я. Горфинкеля. – М.: ЮНИТИ, 2003 г. – 460 с.

34. Бабаев Ю.А. Теория бухгалтерского учета – М.: ИНФРА-М, 2001 г. – 546 с.

35. Бабаев Ю.А Бухгалтерский финансовый учет - М.: ИНФРА-М, 2003г. – 384 с.

36. Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Учетная политика предприятий для целей бухучета на 2004 год//Налоги и финансовое право, № 5, 2003 г. – с. 18-25

37. Бабина Л. Изменения в бухгалтерском и налоговом учете с 1 января 2003 года//Практическая бухгалтерия, №1, январь 2003 г.

38. Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет 2003г.

39. Гиляровская Л.Т. Экономический анализ 2003г.

40. Кондраков Н.П. основы финансового анализа М.Главбух 2002г.

41. Краюхина Т.А. Экономический анализ 2004г.

42. Кожинов В.Я. Методика бухгалтерского учета и составления отчетности по новому Плану счетов. - СПС "ГАРАНТ", 2002 г.

43. Кударь Г.В. Себестоимость для целей налогообложения в 2002 году. - "Бератор-Пресс", 2002 г.

44. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет. Учебное пособие. - "ИПБ-БИНФА", 2002 г.

45. Красноперова О.А. Учетная политика организаций на 2004 год. - "Издательский Дом "Главбух", 2003 г.

46. Лапуста М.Г. Справочник директора предприятия 2004г.

47. Мещеряков В.И. Новый Отчет о прибылях и убытках ("Практическая бухгалтерия", N 9, сентябрь 2003 г.)

48. Николаева С.А., Безрученко Г.А., Галдина А.А.. Международные и российские стандарты бухгалтерского учета: Сравнительный анализ, принципы трансформации, направления реформирования - Ан-Пресс, 2001 г. Часть 2: Элементы финансовой отчетности, раскрытие и представление информации

49. Николаева С.А., Безрученко Г.А., Галдина А.А.. Международные и российские стандарты бухгалтерского учета: Сравнительный анализ, принципы трансформации, направления реформирования - Ан-Пресс, 2001 г. Часть 4: Реформирование системы бухгалтерского учета в России

50. Нагашев Е.В., Шеремет А.Д. Методика финансового анализа деятельности коммерческих организаций 2003г. М, ИНФРАВ-М, 236 стр.

51. Пучкова С.И. Бухгалтерская (финансовая) отчетность: Учеб. пособ. – М.: ФБК-ПРЕСС, 2001 г. – 186 с.

52. Соколов Я.В., Пятов М.Л. Бухгалтерский учет для руководителя (с учетом нового Плана счетов 2001 г.)

53. Фалько С.Г., М. Дрофа Экономика предприятия 2003г.

Дипломная работа: Аудиторская проверка учета основных средств ООО "Универсал Плюс"

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Список литературы

Похожие рефераты: